세금이야기

(조심-2025-중-1865)청구인들이 쟁점주식을 배우자에게 교차증여한 후 쟁점법인이 이를 인수 및 소각한 거래에 대하여 의제배당으로 과세한 처분의 당부(기각)

세금이야기 — Wed, 11 Feb 2026 18:05:24 +0900

(조심-2025-중-1865)청구인들이 쟁점주식을 배우자에게 교차증여한 후 쟁점법인이 이를 인수 및 소각한 거래에 대하여 의제배당으로 과세한 처분의 당부(기각)

요지

청구인들은 의제배당소득에 따른 소득세 누진세율을 회피하고자 하는 의도 외에 다른 목적이 없어 보임

결정내용

결정 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

[주 문]

심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구인 A과 B(이하 “청구인들”이라 한다)는 2020.10.31. 현재 2013.1.24. 설립되어 환경영향평가ㆍ폐수처리약품 제조업을 영위하는 주식회사 A(이하 “쟁점법인”이라 한다)의 발행주식 7,000주[청구인 A 4,000주(40%), 청구인 B 3,000주(30%)]를 보유하고 있다.

나. 청구인들은 2020.11.6. 각자 보유하던 쟁점법인의 발행주식 각 1,000주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 상호 교차증여(이하 “쟁점교차증여”라 한다)한 후, 쟁점주식을 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법이라 한다)상 보충적 평가방법을 적용하여 1주당 OOO원으로 평가하고 증여재산가액을 각 OOO원(=1,000주×OOO원, 이하 “쟁점금액”이라 한다)으로 산정하여, 2021.2.28. 각각 관련 증여세를 신고하였다.

다. 쟁점법인은 2020.11.10. 임시주주총회를 개최하여 이익소각 목적으로 자기주식 취득을 승인한 후, 2020.11.30. 청구인들로부터 각 1,000주의 자기주식을 각각 취득하였으며, 2020.12.1. 임시주주총회를 개최하여 취득한 위 자기주식 총 2,000주의 이익소각을 결의하고 2020.12.1.이를 소각하였다.

라. aa지방국세청장은 2024.9.30.〜2024.10.29. 기간 동안 쟁점법인에 대한 주식변동조사를 실시한 결과, 청구인들이 조세부담을 부당하게 회피하기 위하여 쟁점주식을 쟁점교차증여 후 쟁점법인이 이를 양수하여 유상소각한 것으로 보고 동 거래를 ‘주식소각 후 현금증여’로 재구성하여, 「국세기본법」제14조의 실질과세 규정에 따라 청구인들에게 2020년 귀속 종합소득세를 부과하여야 한다는 과세자료를 통보하였고,

처분청은 이에 따라 쟁점금액 중 주식 취득가액을 초과하는 금액(OOO원)을 청구인들의 2020년 귀속 의제배당소득으로 하여 2025.1.14. 청구인 A에게 2020년 귀속 종합소득세 OOO원을, 청구인 B에게 2020년 귀속 종합소득세 OOO원을 각각 경정․고지하였다.

마. 청구인들은 이에 불복하여 2025.3.27. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

청구인이 쟁점주택을 임대한 것은 주택이 판매되지 아니하여 일시적으로 행한 것이 아니라 재고자산을 판매하기 위한 필수적인 사업활동 차원에서 한 것으로 임대소득이 발생한 시기가 주택신축판매업의 사업개시일이 되는 것이고, 따라서 청구인이 주택신축판매업의 사업개시일을 2015년으로 보아 2016년 귀속 사업소득수입금액에 대한 경비율 적용 판단시 단순경비율을 적용하여 추계소득금액을 산정한 것은 정당하므로 이 건 종합소득세는 취소되어야 한다.

주택신축판매업자인 청구인이 쟁점주택의 매매 전에 임대를 한 것은 높은 임대수익률을 제시하여 투자대상인 상품의 가치를 높이고자 하는데 있었는바, 매수자들의 경우 거주목적 보다는 투자목적으로 부동산을 매수하는 경향이 있어 만일 쟁점주택이 빈 건물이었다면 투자자들이 매수하려고 하지 않았을 것이므로 청구인이 최대한 임대수익을 높여 매매하고자 매매 전에 임대를 하였던 것이고, 쟁점주택과 같은 부동산의 경우 매수인들이 수월하게 자금을 조달하여 투자하기 위해서는 임대보증금과 차입금 등을 승계하여야 자기자금에 대한 부담이 감소하게 되는 부분도 있다.

선결정례(조심 2019중1497, 2019.5.22.)에서는「소득세법」상 사업소득과 관련한 사업개시일 역시 적어도 사업수행을 통하여 목적한 소득이 언제든지 실제 발생될 수 있는 상태에 이른 때라고 할 수 있는「 부가가치세법 시행령」제6조 각 호 소정의 시점에 준하여 판단하는 것이 타당하다고 하였는바,「부가가치세법 시행령」제6조 제3호에서사업개시일을 재화 또는 용역의 공급을 개시한 날로 규정하고 있고, 재고자산의 판매를 위한 임대는 주된 사업의 핵심적인 활동으로 보아야 하는 것(조심 2018광2380, 2018.9.10. 참조)이므로 이 건과 같이 주택의 매매 전에 임대가 개시된 경우에는 임대소득이 발생된 시점이 주택신축판매업의 사업개시일이 되는 것이고, 결국 처분청이 2016년을 사업개시일로 보아 당해 과세기간의 수입금액을 기준으로 기준경비율을 적용한 것은 부당하다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) 법원은 배우자간 주식을 증여한 후 적법한 절차에 따라 이익소각한 것에 대해서 과세관청이 임의로 재구성하여 종합소득세를 과세하는 것은 위법하다고 판시하고 있는바OOO, 세법상 주식의 교차증여를 금지하는 규정은 없고, 부부간 주식을 교차증여한 후 이익소각을 한 것이 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 조세회피행위에 해당하지도 아니한다.

(가) 부부간의 교체증여를 부인하고자 한다면, 구체적으로 부부간의 교차증여 중 일정요건(예를 들어, 동일자산, 동일금액, 동일시기 등)을 갖춘 경우에는 그 교차증여를 부인할 수 있다는 규정이 필요하고, 교차증여행위가 실질과세의 원칙에 적용되기 위한 “세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 조세회피행위”에 해당하기 위해서는 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 선택할 수 있는 여러 거래방식 중 오히려 보다 세금부담이 적은 거래방식(물론 법에서 허용하고, 세법에서 금지한다는 규정이 없는)을 선택하는 것이 납세자의 합리적이고 통상적인 행태라고 볼 수 있으므로 단순히 세금을 부담하지 않은 것만으로 조세회피행위에 해당되지는 않는다 하겠다OOO.

(나) 부부간의 교차증여행위가 시기적으로 동시에 이루어지면 재산상의 변동이 없기 때문에 자체로 증여로 볼 수 없다는 것은 증여는 증여자 소유의 재산이 수증자 소유로 전환되는 것으로 증여자와 수증자의 재산상의 변동을 초래하는 것이나, 교차증여를 하면 증여자와 수증자의 재산상의 변동을 초래하지 않아 결과적으로 재산의 변동이 없으므로 증여로 볼 수 없다는 논리에 기인하고, 이는 극히 예외적으로 동일한 금액의 교차증여일 경우에만 결과적으로 전체의 재산상의 변동이 없는 것이지, 서로 상이한 금액의 교차증여일 경우에는 나타나지 않는 결과이다.

즉, 이 논리에 의하면, 예를 들어 일방은 주식 110주를, 타방은 동일한 주식 100주를 상호 교차증여한 경우, 이는 교차증여 전체를 모두 증여로 인정할 것인지, 아니면 교차증여이므로 전체의 증여를 부인할 것인지, 또는 증여 부분 중 100주는 부인하고 재산상의 변동이 있는 10주만을 증여로 볼 것인지 논란이 생길 수 있고, 상기 예시의 교차증여의 경우 100주 증여와 110주 증여 모두가 각각 증여행위로 인정되어야 한다.

또한 일방의 증여행위가 발생하고 어느 정도 이내의 기간이 지나기 전에 타방의 증여행위 발생하면 모든 증여를 부인할 교차행위로 볼 것인가 하는 문제가 발생하고, 세법상 부부간 현금의 증여는 특별한 경우를 제외하고는 상호 현금의 교환도 각각 증여로 간주하고 있는데, 이 건의 경우 이익소각대금을 각각 교차 증여한 것으로 간주한 것은 주식의 교차증여만을 부인하는 것과 배치된다 하겠다.

(다) 청구인들은 증여계약서 및 이익소각을 위한 법인과의 양도계약서상에 증여받은 주식(주권번호, 주권대장 등으로 확인)을 소각함을 표시하고 있는데, 과세관청이 증여계약서 및 이익소각을 위한 양도양수계약서에 분명히 구분 표시된 주권의 증여행위를 부인하는 것은 오히려 특수관계자간의 금전의 수수(교차지급)는 특별히 증여가 아님을 증명하는 경우를 제외하고는 증여로 간주하는 것과 배치되는 것이고, 만약, 부부가 아파트 1채씩을 소유하고 있고 이 아파트를 부부가 상호 교차증여한 경우, 이 경우도 교차증여이므로 증여행위를 부인할 것인가 하는 의문이 발생하므로, 만약 부동산에 대해서는 교차증여에 대해 증여행위를 부인하지 않으면서 주식의 이익소각에 대해서는 교차증여를 부인한다면 이에 대한 근거규정이 별도로 있어야 한다.

(라) 이익소각을 증여행위가 이루어진 이후 짧은 기간 이내에 행했으므로 이를 부인한다는 논리는 증여주식에 대한 이월과세 규정의 미비라는 세법의 문제점이지 이를 적용한 납세자의 문제는 아니고, 2025년 개정된 세법에 증여받은 주식의 1년 이월과세 제도를 도입하였다는 것은 그 이전까지는 증여받은 주식의 처분시기에 어떤 제한도 없었다는 뜻이기도 하므로, 증여부동산의 경우 이월과세기간이 지나자마자 처분하는 것이나 주식을 증여받은 후 바로 처분하는 것은 동일한 경제행위이며, 처분기간의 차이는 이월과세규정이 있는가 없는가의 문제일 뿐 주식을 증여 받은 즉시 처분하는 것이 법을 위반한 것은 아니다.

(2) 이 건 과세처분은 법령 해석의 차이에 따른 것이므로 이 건 가산세 부과처분은 취소되어야 한다.

나. 처분청 의견

쟁점교차증여, 양도 및 주식소각 거래는 조세회피 목적을 이루기 위한 수단으로 실질과 괴리되는 형식이나 외관을 취한 것에 불과하고, 그 실질은 청구인들이 각각 자신이 보유하던 주식을 양도·소각하여 그 대가를 수증자들에게 증여한 것과 동일한 거래 또는 행위라고 할 수 있으므로, 「국세기본법」 제14조 제3항의 실질과세원칙에 따라 의제배당 소득세를 부과한 이 건 처분은 정당하다.

(1) 「국세기본법」제14조 제3항에 따라 당사자가 거친 여러 단계의 거래 등 법적 형식이나 법률관계를 재구성하여 직접적인 하나의 거래를 한 것으로 보아 과세처분을 하기 위해서는, 납세의무자가 선택한 거래의 법적 형식이나 과정이 처음부터 조세회피 목적을 이루기 위한 수단에 불과하여 그 경제적 실질 내용이 직접적인 하나의 거래를 한 것과 동일하게 평가될 수 있어야 하고, 이는 당사자가 그와 같은 거래형식을 취한 목적, 제3자를 개입시키거나 단계별 거래 과정을 거친 경위, 그와 같은 거래 방식을 취한 데에 조세 부담의 경감 외에 사업상 필요 등 다른 합리적 이유가 있는지 여부, 각각의 거래 또는 행위 사이의 시간적 간격, 그러한 거래형식을 취한 데 따른 손실 및 위험 부담 가능성 등 관련 사정을 종합하여 판단하여야 한다OOO.

청구인들은 2020.11.6.에 쟁점주식을 교차증여하였고, 2020.11.30. 쟁점법인에 양도하였으며, 2020.12.1.에 쟁점법인은 쟁점주식을 소각 결정한 것으로 확인되는바, 쟁점법인이 자기주식을 취득하고 소각한 거래내용을 살펴보면 외형상 [쟁점주식 증여→쟁점주식 양도→소각]이라는 거래로 구성되었지만 [쟁점주식의 양도→소각→현금증여]와 시간적 순서를 달리할 뿐 경제적 실질이 동일한 것으로 보인다.

이 거래를 통해 청구인들은 실질적으로 쟁점주식을 쟁점법인에 양도하여 법인의 자본을 환급받는 것과 동일한 경제적 실질을 얻었음에도 불구하고, 청구인들이 쟁점법인에 쟁점주식을 직접 양도ㆍ소각하는 경우 의제배당에 따른 통상의 소득세 누진세율이 적용되는 것을 회피하기 위하여 중간에 배우자 등 특수관계자에 대한 증여행위를 개입시킨 것으로 볼 수 있다.

(2) 쟁점교차증여, 양도 및 주식소각 거래는 청구인들이 의제배당소득으로 인한 종합소득세의 부담을 회피하기 위한 목적으로 경제적 실질과 다른 거래형식을 취한 것에 해당한다.

(가) 청구인들이 교차증여 없이 쟁점주식을 쟁점법인에 양도하였다면 그로 인한 의제배당소득에 대해 종합소득세를 납부하였어야 하나, 청구인들은 쟁점교차증여를 통해 각자 쟁점주식의 취득가액을 상승시킴으로써 쟁점주식의 양도 및 이익소각에 관하여 의제배당소득이 발생하지 않았다는 이유로 종합소득세를 납부하지 않았고, 배우자증여재산공제를 적용받아 증여세도 납부하지 않았다.

(나) 쟁점교차증여, 양도 및 주식소각 거래의 결과 청구인들은 동일한 금액의 주식을 주고받아 증여받은 가액으로 쟁점법인에 양도하였으므로, 청구인들 사이에 실질적인 재산의 이전은 발생하지 않은 점에서 쟁점교차증여는 일방 배우자로부터 그 상대방에게로 재산 또는 이익이 실질적으로 이전되는 일방 증여와는 차이가 있다.

(다) 쟁점교차증여, 양도 및 주식소각 거래는 궁극적으로 주식을 회사에 양도한 후 그 대가를 수령하기 위한 경제적 목적이 있고, 이때의 쟁점교차증여는 배우자에게 실질적으로 소득을 귀속시키는 기능이 없고 오로지 배우자증여재산공제를 통한 소득세 경감 수단으로만 가능하므로, 상증세법 제2조 제6호의 규정에 따른 증여(타인에게 무상으로 재산 또는 이익을 이전하거나 타인의 재산 가치를 증가시킨 경우에 해당)라고 할 수 없는바, 이러한 쟁점교차증여에 배우자증여재산공제를 적용하여 증여세를 감면받는 것은 상증세법의 혜택을 부당하게 받는 것이다.

(라) 위와 같은 사정에 더하여, ① 쟁점교차증여의 상대방인 청구인들은 부부사이일 뿐만 아니라 발행법인의 최대주주이자 대표이사 내지 사내이사로서 쟁점법인이 쟁점주식을 취득하고 이익소각하기로 하는 일련의 의사결정을 상호 협의 하에 할 수 있는 지위에 있었던 점, ② 청구인들은 쟁점교차증여로 각 주식을 취득하고서 1개월 내에 증여받은 가액으로 쟁점법인에게 각 주식을 양도함으로써 증여와 양도 사이에 주식 평가액과 관련하여 경제적 위험을 부담할 가능성은 거의 없었던 점, ③ 쟁점교차증여, 양도 및 주식소각의 거래가 자신의 주식을 쟁점법인에게 양도하여 소각하는 경제적 효과를 달성하면서도 의제배당에 따른 종합소득세 납부의무를 회피하고자 하는 의도가 아니라면 청구인들이 자전거래(청구인들 사이의 증여와 재증여)와도 같은 쟁점교차증여를 선택할 이유가 없는 점 등을 고려하면, 쟁점교차증여, 양도 및 주식소각의 거래가 의제배당소득에 대한 종합소득세 회피 목적 외의 다른 목적을 가진 각각의 거래라고 보기 어렵다.

(마) 한편, 청구인들은 주식양도대금이 각 배우자(수증자)에게 귀속되었으므로 교차증여를 부인하여 청구인들에게 의제배당소득을 과세하는 것은 부당하다고 주장하나, 청구인들에 대한 의제배당소득에 따른 소득세 부과는 「국세기본법」 제14조 제3항에 따라 쟁점교차증여, 양도 및 주식소각 거래를 청구인들이 직접 본인의 주식을 발행법인에 양도한 것과 같이 재구성한 후 재구성된 거래에 따른 세법상 소득의 실질 귀속자에게 소득세가 부과되는 것이므로, 소득의 사법상 귀속자와는 관계가 없다 할 것이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

청구인들이 쟁점주식을 배우자에게 교차증여한 후 쟁점법인이 이를 인수 및 소각한 거래에 대하여 의제배당으로 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청은 쟁점법인에 대한 주식변동조사를 실시한 결과, 청구인들이 조세부담을 회피하기 위하여 쟁점주식을 상호 교차증여한 후 쟁점법인이 쟁점주식을 양수하여 유상소각한 것으로 보고 이를 ‘주식소각 후 현금증여’로 재구성하여, 아래 <표1>과 같이 청구인들에 대한 의제배당소득을 산정하여 청구인 A에게 2020년 귀속 종합소득세 OOO원, 청구인 B에게 2020년 귀속 종합소득세 OOO원을 각각 경정․고지하였다.

<표2> 종합소득세 산정 내역

ㅇㅇㅇ

(2) 청구인들의 쟁점주식 교차증여, 수증자들의 쟁점법인에 대한 쟁점주식 양도 및 쟁점법인의 자기주식 소각 과정은 아래와 같다.

(가) 쟁점법인 설립 시(2013년)부터 청구인 A은 쟁점법인 주식 4,000주(지분율 40%) 보유한 대표이사이고, 청구인 B는 쟁점법인 주식 3,000주(지분율 30%)를 보유하였고, 처분청은 청구인 A의 지인 C이 보유한 3,000주가 청구인이 명의신탁한 주식이라고 보았다.

(나) 청구인들은 2020.11.6. 각자 보유하던 쟁점법인의 발행주식 중 각 1,000주를 상호 교차증여하였는바, 쟁점교차증여의 상세 내역은 아래 <표2>와 같다.

<표2> 쟁점교차증여 내역

ㅇㅇㅇ

(다) 청구인들은 2021.2.28. 아래 <표3>과 같이 쟁점주식의 증여재산가액을 OOO원(보충적평가법 1주당 가액 OOO원)으로 평가하고 각 인적공제를 적용하여 2020.11.6. 증여분 증여세를 신고‧납부하였다.

<표3> 이 건 증여 및 수증자들의 증여세 신고내용

ㅇㅇㅇ

(라) 쟁점법인은 2020.11.10. 임시주주총회 및 이사회를 개최하여 자기주식을 취득할 것을 결의하였고, 2020.11.30. 청구인들로부터 쟁점주식(2,000주)을 OOO원(1주당 OOO원)에 매수하기로 하는 주식양수도계약을 체결한 후, 2020.12.1. 임시주주총회 및 이사회를 개최하여 취득한 자기주식을 소각할 것을 결의하였다.

(마) 쟁점법인은 청구인 B에게 2020.12.7. 및 2020.12.14.에, 청구인 A에게 2020.12.15. 및 2020.12.16.에 청구인들 계좌로 주식양도(소각)대금을 지급하였고, 청구인들은 쟁점금액을 아래 <표4>와 같이 개인 용도로 사용하였다.

<표4> 양도대금 사용내역

ㅇㅇㅇ

(바) 청구인들이 배우자에게 쟁점주식을 증여한 이후 해당 주식을 쟁점법인에 동일한 금액에 양도(소각)하여 결국 쟁점주식 양도와 주식소각 과정에서 양도소득이나 배당소득이 발생하지 않도록 하였고 의제배당에 따른 통상의 소득세율이 적용되지 아니한 사실은 확인된다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인들은 쟁점주식과 관련 일련의 거래는 그 형식과 실질이 일치하고 조세회피 목적에서 기인하였다고 볼 수 없음에도 처분청이 실질과세의 원칙을 적용하여 거래를 재구성하여 청구법인에게 원천징수분 배당소득세를 부과한 이 건 처분은 부당하다고 주장하나, 「국세기본법」 제14조 제3항은 “제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다”고 규정하고 있고, 납세의무자는 경제활동을 함에 있어서 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지 법률관계 중 하나를 선택할 수 있으므로 납세의무자가 조세의 부담을 줄이기 위하여 경제적으로 하나의 거래임에도 형식적으로 중간 거래를 개입시켰다는 이유만으로는 납세의무자가 선택한 거래형식을 함부로 부인할 수 없으나, 가장행위에 해당한다고 볼 수 있는 특별한 사정이 있을 때에는 과세상 의미를 갖지 않는 그 가장행위를 제외하고 그 뒤에 숨어 있는 실질에 따라 과세할 수 있다고 보아야 할 것OOO인바,

이 건의 경우 쟁점주식 증여 및 쟁점법인의 주식 소각까지 불과 55일 이내 이루어진 것으로 청구인들은 주식 증여 전 C에게 명의신탁한 주식 30%를 포함하여 쟁점법인의 주식 100%를 보유하고 있었고, 청구인 A은 쟁점법인의 대표이사로서 이 건 거래 전부를 결정할 수 있는 권한을 가지고 있었던 점, 이 건 증여거래 당시 청구인들이 배우자와 상호간에 교차하여 주식을 증여 및 수증하였고, 이 건 증여 이후에도 발행주식 보유지분에 큰 변동이 없는 점, 이 건 증여에 청구인들이 의제배당소득에 따른 소득세 누진세율 적용을 회피하고자 하는 의도 외에 다른 목적이 없어 보이는 점 등에 비추어 쟁점주식과 관련된 쟁점교차증여, 양도 및 소각은 조세를 회피‧경감하기 위한 수단으로 행해진 일련의 거래 내지 행위로서, 청구인들이 쟁점법인에 쟁점주식을 직접 양도한 후 주식소각을 통하여 자본을 환원받는 것과 동일한 연속된 하나의 거래로 봄이 타당하다 할 것이므로, 처분청이 청구인들에게 원천징수분 배당소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고ㆍ납부의무 등을 위반한 경우에 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재로서 납세자의 고의ㆍ과실은 고려되지 아니하는 것이고, 법령의 무지 또는 오인은 그 정당한 사유에 해당한다고 볼 수 없는바OOO, 청구인들이 이 건 의제배당소득 금액에 대한 종합소득세를 신고·납부하지 아니한 것은 쟁점①에서 본 바와 같이 청구인들이 배우자에게 증여하는 형식을 빌려 의제배당소득을 회피한 것으로 보이고, 청구인들에게 종합소득세의 신고․납부의무를 게을리한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 보기 어려운 점, 납부불성실가산세는 납세의무자로 하여금 성실하게 세법에 정한 의무를 이행하도록 하는 취지 외에 법정납부기한과 납부일간의 기간에 대한 이자에 상당하는 금액임과 동시에 정상적으로 납부한 자와의 형평성을 유지하기 위한 성격도 있는 점 등에 비추어 이 건 가산세 부과처분이 부당하다는 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지> 관련 법령

(1) 국세기본법

제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다

(2) 소득세법

제17조(배당소득) ① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다

3. 의제배당(擬制配當)

② 제1항 제3호에 따른 의제배당이란 다음 각 호의 금액을 말하며, 이를 해당 주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다.

1. 주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액(價額) 또는 퇴사·탈퇴나 출자의 감소로 인하여 사원이나 출자자가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액이 주주·사원이나 출자자가 그 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액

② 제1항 제3호에 따른 의제배당이란 다음 각 호의 금액을 말하며, 이를 해당 주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다.

1. 주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액(價額) 또는 퇴사ㆍ탈퇴나 출자의 감소로 인하여 사원이나 출자자가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액이 주주ㆍ사원이나 출자자가 그 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액

(3) 소득세법 시행령

제46조(배당소득의 수입시기) (2021.2.17. 대통령령 제31442호로 개정되기 전의 것) 배당소득의 수입시기는 다음 각 호에 따른 날로 한다.

4. 법 제17조 제2항 제1호ㆍ제2호 및 제5호의 의제배당

주식의 소각, 자본의 감소 또는 자본에의 전입을 결정한 날(이사회의 결의에 의하는 경우에는 「상법」 제461조 제3항의 규정에 의하여 정한 날을 말한다)이나 퇴사 또는 탈퇴한 날

(4) 상법

제341조(자기주식의 취득) ① 회사는 다음의 방법에 따라 자기의 명의와 계산으로 자기의 주식을 취득할 수 있다. 다만, 그 취득가액의 총액은 직전 결산기의 대차대조표상의 순자산액에서 제462조 제1항 각 호의 금액을 뺀 금액을 초과하지 못한다.

2. 제345조 제1항의 주식의 상환에 관한 종류주식의 경우 외에 각 주주가 가진 주식 수에 따라 균등한 조건으로 취득하는 것으로서 대통령령으로 정하는 방법

② 제1항에 따라 자기주식을 취득하려는 회사는 미리 주주총회의 결의로 다음 각 호의 사항을 결정하여야 한다. 다만, 이사회의 결의로 이익배당을 할 수 있다고 정관으로 정하고 있는 경우에는 이사회의 결의로써 주주총회의 결의를 갈음할 수 있다.

1. 취득할 수 있는 주식의 종류 및 수

2. 취득가액의 총액의 한도

3. 1년을 초과하지 아니하는 범위에서 자기주식을 취득할 수 있는 기간

제343조(주식의 소각) ① 주식은 자본금 감소에 관한 규정에 따라서만 소각할 수 있다. 다만, 이사회의 결의에 의하여 회사가 보유하는 자기주식을 소각하는 경우에는 그러하지 아니하다.

② 자본금감소에 관한 규정에 따라 주식을 소각하는 경우에는 제440조 및 제441조를 준용한다.

(5) 상속세 및 증여세법

제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

6. "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형ㆍ무형의 재산 또는 이익을 이전(移轉)(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 다만, 유증과 사인증여는 제외한다.

7. "증여재산"이란 증여로 인하여 수증자에게 귀속되는 모든 재산 또는 이익을 말하며, 다음 각 목의 물건, 권리 및 이익을 포함한다.

가. 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건

제31조(증여재산가액 계산의 일반원칙) ① 증여재산의 가액(이하 "증여재산가액"이라 한다)은 다음 각 호의 방법으로 계산한다.

1. 재산 또는 이익을 무상으로 이전받은 경우 : 증여재산의 시가(제4장에 따라 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조, 제35조 및 제42조에서 같다) 상당액

제53조(증여재산 공제) 거주자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사람으로부터 증여를 받은 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 증여세 과세가액에서 공제한다. 이 경우 수증자를 기준으로 그 증여를 받기 전 10년 이내에 공제받은 금액과 해당 증여가액에서 공제받을 금액을 합친 금액이 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 공제하지 아니한다.

1. 배우자로부터 증여를 받은 경우 : 6억원

(조심-2025-중-2307)이 건 심판청구가 적법한 청구인지 여부(기각)

세금이야기 — Wed, 11 Feb 2026 18:04:16 +0900

(조심-2025-중-2307)이 건 심판청구가 적법한 청구인지 여부(기각)

요지

이 건 심판청구는 부적법한 청구에 해당함

결정내용

결정 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

[주 문]

심판청구를 각하한다.

[이 유]

1. 본안심리에 앞서 이 건 심판청구가 적법한지에 대하여 살펴본다.

가.청구인은 2013.3.27. OOO로부터 충청남도 천안시 OOO외 2건(이하 “쟁점부동산”이라 한다)에 대해 채권최고액 OOO원의 근저당이 설정된 근저당권부 채권을 OOO원에 양수하는 계약을 체결한 후, 2013.4.2. 잔금을 지급하여 채권을 양도 받았다.

나.청구인은 2013.5.21. 쟁점부동산의 임의경매의 입찰에 참가하여 OOO원에 취득하고 2015.4.10. OOO원에 양도한 후, 낙찰가액을 취득가액으로 하여 양도소득세를 신고하였다.

다.처분청은 2021.3.4.∼2021.3.23. 기간 동안 청구인에 대한 양도소득세 조사를 실시한 결과, 쟁점부동산의 취득가액을 위 낙찰가액이 아닌 청구인이 쟁점부동산을 담보로 한 부실채권을 인수한 가액(OOO원)과 위 낙찰가액에서 부실채권의 배당금(OOO원)을 상계하고 법원에 납부한 금액(OOO원)의 합계액인 OOO원으로 보아 2021.5.6. 청구인에게 2015년 귀속 양도소득세 OOO원(본세 OOO원, 과소신고가산세 및 납부불성실 가산세 OOO원 등)을 경정․고지하였다.

라.청구인은 이에 불복하여 위 낙찰가액을 취득가액으로 보아야 한다는 취지로 OOO 심판청구를 제기하였으나 우리 원은 기각 결정(조심 OOO) 하였고, 이후 청구인은 행정소송을 제기한 결과, 수원고등법원은 2024.9.25. 2015년 귀속 양도소득세 OOO원 및 가산세 OOO원의 부과처분 중 양도소득세 OOO원을 초과하는 부분을 취소한다는 내용의 조정 권고를 하였다.

마.처분청은 수원고등법원의 조정권고안에 따라 2021.5.6.자 2015년 귀속 양도소득세 부과처분 중 본세 OOO원을 초과하는 부분 및 가산세 전액을 감액경정 하였고, 이후 2025.2.20. 청구인에게 2015년 귀속 양도소득세 OOO원(본세 OOO원 및 가산금 OOO원)에 대해 납부기한을 2025.2.28.로 하여 무납부고지 하였다.

바.청구인은 이에 불복하여 2025.5.8. 심판청구를 제기하였다.

라.「국세기본법」제55조 제1항은 이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다고 규정하고 있다.

마.이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살피건대, 소득세 등 신고납세제도를 채택하고 있는 세목에 대한 납세의무는 납세의무자가 과세표준을 (수정)신고하는 때에 확정되고, 당해 신고에 대한 무납부고지는 징수절차로서 불복청구의 대상인 처분으로 보지 아니하는 것인바(조심 2019서2671, 2019.10.10. 외 다수, 같은 뜻임), 이 사건 부과세목인 2015년 귀속 양도소득세는 청구인의 2015.4.10.자 양도소득세 신고 및 처분청이 2021.5.6. 청구인에게 한 2015년 귀속 양도소득세 OOO원의 증액 경정 처분에 따라 그 과세표준과 세액이 확정되었다고 할 것이므로, 처분청이 수원고등법원의 조정권고에 따라 2021.5.6.자 2015년 귀속 양도소득세 부과처분 중 본세 OOO원을 초과하는 부분 및 가산세 전액을 감액경정하고 2025.2.20. 나머지 부분에 대해 청구인에게 한 2015년 귀속 양도소득세 OOO원(본세 OOO원 및 가산금 OOO원)의 무납부 고지는 징수처분일 뿐, 「국세기본법」 제55조에서 정한 불복청구의 대상이 되는 부과처분에 해당한다고 볼 수 없는 점, 가산금은 종전 「국세징수법」제21조(2018.12.31. 법률 제16098호로 일부 개정되기 전의 것)에 따라 당연히 발생하고 그 액수도 확정되는 것이며, 그에 관한 징수절차를 개시하려면 독촉장에 의하여 그 납부를 독촉함으로써 가능한 것이므로, 그 납부독촉이 부당하거나 절차에 하자가 있는 경우에는 그 징수처분에 대하여 취소소송에 의한 불복이 가능할 것이나, 과세관청이 가산금을 확정하는 어떤 행위를 한 바 없고, 다만 국세의 납세고지를 하면서 납기일까지 납부하지 아니하면 납기후 1개월까지는 가산금으로 얼마를 징수하게 된다는 등의 취지를 고지하였을 뿐이고, 납부기한 경과 후에 그 납부를 독촉한 사실이 없다면 가산금이나 중가산금의 부과처분은 존재하지 않는 점(대법원 2009.2.12. 선고 2008두23887 판결) 등에 비추어, 이 건의 경우 「국세기본법」제55조 제1항에서 불복대상으로 규정하고 있는 처분이 존재하지 아니하여 부적법한 청구에 해당한다고 판단된다.

2. 결론

이 건 심판청구는 부적법한 청구에 해당하므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제1호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

(조심-2025-서-1547)쟁점부분이 양도 당시 주택에 해당하는 것으로 보아 양도소득세를 부과한 처분의 당부(기타)

세금이야기 — Wed, 11 Feb 2026 18:03:14 +0900

(조심-2025-서-1547)쟁점부분이 양도 당시 주택에 해당하는 것으로 보아 양도소득세를 부과한 처분의 당부(기타)

요지

쟁점부분이 양도 당시 원룸형 주택이었다는 처분청의 의견과는 달리 「주택법 시행령」 제10조 제1항 제1호 나목에 따르면 원룸형 주택은 세대별로 독립된 주거가 가능하도록 부엌을 설치할 것을 요건으로 하고 있으나, 쟁점부분은 싱크대가 철거된 상태로 양도된 것으로 보이는 점, 「소득세법」 제88조 제7호는 주택을 ‘허가 여부나 공부상의 용도구분과 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물’로 규정하면서 ‘이 경우 그 용도가 분명하지 아니하면 공부상의 용도에 따른다’고 규정하고 있는 점 등에 비추어 쟁점부분은 양도 당시 주택이 아닌 근린생활시설이었던 것으로 판단되지만, 장기보유 특별공제 적용을 위한 보유기간을 산정함에 있어 청구인이 쟁점부분을 주택으로 보유한 기간을 통산할 수는 없다고 할 것이므로, 쟁점부분이 주택으로 무단 용도변경된 날을 처분청이 재조사한 후, 그날부터 쟁점부분이 주택으로 원상회복되기 전날까지의 기간을 장기보유 특별공제 적용을 위한 보유기간에서 제외하여, 그 결과에 따라 이 건 양도소득세 부과처분의 과세표준 및 세액을 경정함이 타당함

결정내용

결정 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

[주 문]

aa세무서장이 2024.12.9. 청구인에게 한 2020년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분은 서울특별시 OOO 건물 3〜5층 연면적 합계 463.56㎡를 2020.9.14. 양도 당시 주택이 아닌 근린생활시설인 것으로 보아 해당 부분에 대한 「소득세법」 제104조 제7항의 중과세율 적용을 배제하고, 해당 부분이 주택으로 무단 용도변경된 날을 재조사한 후, 그날부터 2020.1.27.까지의 기간을 장기보유 특별공제 적용을 위한 보유기간에서 제외하여 과세표준 및 세액을 경정한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구인은 2009.9.30. 서울특별시 OOO 대지 322.6㎡(이하 “쟁점토지”라 한다) 및 건물 1,103.07㎡(이하 “쟁점건물”이라 하고, 쟁점토지와 합하여 “쟁점부동산”이라 한다)을 OOO원에 취득하였다가 2020.9.14. OOO원에 양도한 후 2020년 귀속 양도소득세 OOO원을 신고․납부하였다.

나. 처분청은 청구인에 대한 양도소득세 조사를 실시한 결과, 쟁점건물 3〜5층 연면적 합계 463.56㎡(이하 “쟁점부분”이라 한다)이 양도 당시 주택으로서 쟁점건물의 3〜6층이 다세대주택에 해당하는 것으로 보아 쟁점부동산의 양도에, 1세대 3주택 이상 주택 양도에 대해 적용되는 중과세율 등을 적용하여 2024.12.9. 청구인에게 2020년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정․고지하였다.

<표1> 쟁점건물의 등기부상 내역(2012.6.25. 등기)

○○○

다. 청구인은 이에 불복하여 2025.3.4. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인이 쟁점부동산을 취득할 당시 쟁점부분을 모두 고시원으로 사용하였으나, 고시원 영업이 어려워져 2012〜2013년 대수선 공사 후 쟁점부분을 사실상 원룸으로 임대하였고, 쟁점부분에 대한 부가가치세도 면세로 신고하였다.

서울특별시 동작구청장은 쟁점부분이 주택으로 용도변경되어 사용 중이라는 이유로 이행강제금(OOO원)을 부과하였고, 청구인은 이것이 부담스러워 2019년 12월부터 2020년 2월까지 쟁점부분의 시설공사를 하여 문제된 취사시설을 철거함과 동시에 무단 증축된 부분에 대하여 원상복구 공사를 진행하였다. 그러한 결과, 청구인은 2020.1.28. 서울특별시 동작구청장으로부터 근린생활시설을 주택으로 무단 용도변경한 것에 대해 시정완료가 되었다는 통보를 받았고, 그로 인해 청구인은 그 시점부터 쟁점부분이 주택이 아니라 근린생활시설로 원상복구되었다고 간주하였다.

청구인이 쟁점부동산 양도 시 작성․날인한 부동산매매계약서상 임대내역서에도 쟁점부분이 모두 고시원으로 표시되어 있다. 즉, 청구인은 쟁점부동산 매수 시의 용도와 동일한 용도로 쟁점부분을 명도하였음을 알 수 있다.

쟁점부동산의 매수인은 쟁점부분 중 4층과 5층의 용도를 근린생활시설에서 다중주택으로 변경하였고, 쟁점건물 6층의 용도도 단독주택에서 다중주택으로 변경하였다. 하지만 매수인은 쟁점부분 중 3층은 「건축법」상 용도를 변경하지 않고 근린생활시설로 계속 유지하고 있는바, 청구인은 매수인이 어떻게 용도를 변경했는지는 알지 못한다. 그러나 처분청의 조사 시점인 2024년 11월경 이미 다중주택으로 용도가 변경된 쟁점부분을 현장조사하여 쟁점부분이 청구인의 양도시점(2020년 9월) 당시 주택이라고 본 것은 부당하다.

(2) 처분청은 청구인이 고시원을 원룸으로 용도변경하였다는 의견이나, 대수선 공사는 쟁점부분의 고시원 및 6층 주택을 중심으로 옥상, 엘리베이터, 주차장 등 건물 대부분에서 시설개선 공사를 시행한 것이고, 청구인이 쟁점부분의 고시원을 원룸으로 용도변경한 사실은 없으며, 다만 원룸 형태로 운영을 하였을 뿐이다(청구인은 고시원을 원룸으로 불법 개조하지 않았고, 전 건물의 소유주가 운영하던 대로 운영하였다).

처분청은 ‘매수인이 쟁점부분의 용도를 다중주택으로 변경하기 위하여 별도 공사를 실시하지 않았다고 확인하였고, 쟁점건물 4〜6층의 용도변경 설계용역비 세금계산서를 발행한 건축사 사무소의 대표자가 도면을 그려 구청에 제출했을 뿐 별도의 용도변경을 위한 공사는 없었다고 구두 진술하였다’는 의견이나, 청구인이 주변을 탐문한 결과, 매수인이 매입 세금계산서를 받지 않고 저렴하게 취사시설 설치공사를 한 후 주택으로 용도변경을 한 것으로 확인되었으며, 건축사는 실제 공사내역을 알 수 있는 상황이 아니다.

처분청이 열거하고 있는 독립된 화장실 겸 욕실 등은 대부분의 고시원이 갖추고 있는 시설이므로 이를 고시원과 주택의 구분 기준으로 삼는 것은 적절하지 않다. 그리고 처분청은 ‘청구인이 1년의 임대계약을 약정하여 보증금(최대 OOO원)과 월세를 받았다’는 의견이나, 청구인이 보증금 OOO원을 받은 사례는 단 한 번뿐이고, 청구인은 대부분 OOO원에서 OOO원의 보증금과 OOO원의 월세를 받았으며, 청구인이 많은 보증금으로 계약한 경우는 시설개선공사에 필요한 자금을 마련하기 위한 것이었다.

처분청은 ‘면세매출 기간의 임차인들이 과세매출 기간에도 같은 조건으로 거주하고 있었다’는 의견이나, 2019년 말부터 쟁점부분에 머물고 있던 계약자들 중 일부는 계약 만료 이전에 퇴실을 거부하였고, 그에 따라 청구인은 쟁점부분 공사를 호실별로 순차적으로 진행하였으며, 계약자들은 공사가 완료될 때까지 다른 방을 사용하였다.

청구인은 고시원을 운영하면서 매년 안전진단을 받아 적합 판정을 받아왔고, 안전시설 등 완비 증명서는 필요 시 갱신하는 것으로, 매년 갱신할 필요가 없는 것으로 알고 있었으며, 쟁점부동산 양수 이전부터 전 소유자가 사용해 오던 고시원을 쟁점부동산 양수 후 그대로 인수받아 명의만 변경하여 사용해 왔는데 쟁점부분의 고시원을 주택으로 보는 것은 무리가 있다. 설령 청구인이 중간에 고시원을 사실상 원룸으로 임대하였다고 하더라도 양도 전에 고시원으로 원상회복한 후 양도하였으므로 쟁점부동산 양도 시 쟁점부분을 주택으로 보는 것은 적절하지 않다.

처분청은 ‘쟁점부동산 양도소득세 신고서에 첨부된 임대내역서를 보면 쟁점부분을 원룸으로 임대하는 것으로 기재되어 있다’는 의견이나, 당초 양도소득세 신고서에 별첨으로 제출된 매매계약서(임대내역서 포함)는 세무대리인 직원의 실수로 제출된 당사자의 날인이 없는 ‘매매계약서 초안’으로, 이 계약서는 당사자의 날인이 없어 법적 효력이 없는 서류이다. 그 후 청구인은 법적 효력이 없는 서류가 제출되어 있음을 알고 당사자가 날인한 매매계약서를 제출하였으며, 해당 매매계약서의 부속서류에는 쟁점부분이 고시원으로 기재되어 있음을 알 수 있다. 따라서 처분청의 의견은 법적 효력이 없는 서류에 근거한 것으로 타당한 의견이 아님을 알 수 있다.

(3) 쟁점부분을 근린생활시설로 보아 장기보유 특별공제액을 OOO원으로 계산하여 이 건 과세처분 중 OOO원을 취소하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 매수인 A 외 2인은 쟁점부동산 취득 1년 후 근린생활시설이었던 쟁점부분 중 4∼5층의 용도를 다중주택으로 변경하였다. 매수인 A은 쟁점부동산 취득 후 상가부분을 다중주택으로 용도변경을 하기 위하여 별도 공사를 실시하지 않았다고 확인하였고, 처분청은 쟁점부동산의 매입 세금계산서 내역을 검토하였는바, 공사 관련 매입 세금계산서 수취내역 등이 확인되지 않는다. 또한, 2021.9.30. 쟁점부분 4, 5층 및 쟁점건물 6층의 용도변경 설계용역비 관련 세금계산서를 발행한 건축사사무소의 대표자 B도 ‘도면을 그려 구청에 제출했을 뿐 별도의 용도변경을 위한 공사는 없었다’고 구두 진술하였다.

(2) 쟁점부분은 청구인 양도하기 전 독립된 화장실 겸 욕실, 독립된 주거공간에 냉장고, 세탁기, 전자레인지 등 생활가전이 갖추어져 있었고, 각 호수별로 초인종이 설치되고 전기와 도시가스 계량기가 구분되어 호수별로 요금이 청구되었다. 쟁점부동산은 대학생들의 원룸 수요가 많은 C 근처에 위치하고 있는바, 청구인은 1년의 임대계약을 약정하여 보증금(최대 OOO원)과 월세를 받고, 입주자들은 주민등록상 전입신고 후 대부분 1년 이상 거주하고 있음이 입주자들의 주민등록초본 및 청구인이 제출한 부동산임대공급가액 명세서에 의해 확인된다.

청구인이 쟁점부분의 임대매출을 면세매출로 신고했던 기간에 거주했던 임차인들은, 청구인이 임대매출을 과세매출로 신고한 2020년 7월부터 양도일(2020년 9월)까지의 기간에도 같은 조건으로 거주하고 있었고, 고시원의 경우, 안전시설 등의 완비 증명서가 요구되어 사업자가 매년 안전진단을 의뢰하여 적합 판정을 받아야 함에도, 청구인은 2010.1.22. 재교부 이후 안전시설 등의 증명서를 갱신한 이력이 없고, 사업자등록상 청구인이 고시원 업종을 추가 정정한 이력도 확인되지 않는 점 등에 비추어, 쟁점부분이 양도 당시 고시원이라는 청구인의 주장은 신빙성이 없다.

청구인이 신고한 쟁점부동산 양도소득세 신고서에 첨부된 임대내역서를 보면, 쟁점부분 및 쟁점건물의 6층은 원룸으로 임대하는 것으로 기재되어 있다(청구인은 추후 조사 시 쟁점부분이 고시원으로 변경된 매매목적물 목록을 제출하였다).

청구인은 쟁점부동산 취득 후 2012년 하반기부터 2013년 상반기까지 OOO원의 대수선 공사비를 지출하여 고시원을 원룸 주택으로 용도변경을 하였는바, 청구인이 쟁점부동산 양도 직전 단지 싱크대만을 철거한 것임에도 불구하고 쟁점부분이 대수선 공사 전의 고시원으로 원상복구되었다는 청구인의 주장은 설득력이 없으며, 일시적으로 주거가 아닌 다른 용도로 사용되고 있다고 하더라도 그 구조 기능이나 시설 등이 본래 주거용으로서 주거에 적합한 상태에 있고, 주거 기능이 그대로 유지·관리되고 있어 언제든지 본인이나 제3자가 주택으로 사용할 수 있는 건물의 경우 이를 주택으로 보아야 한다는 대법원 판례(대법원 2005.4.28. 선고 2004두14960 판결 참조)에 비추어 보아 쟁점부분은 원룸형 주택으로 봄이 타당하다.

(3) 청구인의 주장대로 청구인이 서울특별시 동작구청장으로부터 무단 용도변경에 대해 “시정완료” 통보를 받은 날부터 쟁점부분이 근린생활시설로 원상복구되었다고 보더라도, 다주택 중과 대상 주택을 상가로 용도변경을 한 경우 장기보유 특별공제의 적용 기간은 용도변경 시부터 양도일까지의 기간으로, 쟁점부분의 원상복구일인 2020.1.28.부터 양도일 2020.9.14.까지의 기간이 7개월이므로 청구인이 쟁점부분 양도차익 OOO원에 대하여 10년 보유로 신고한 장기보유 특별공제액 OOO원은 부인되어야 한다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점부분이 양도 당시 주택에 해당하는 것으로 보아 양도소득세를 부과한 처분의 당부

나. 관련 법령 등 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인 및 처분청이 제출한 심리자료에 따르면 다음의 사실이 확인된다.

(가) 청구인이 쟁점부동산 양도 당시 쟁점부동산 외에 서울특별시

구 OOO아파트를 보유하고 있었던 사실에 대해서는 당사자 간 다툼이 없다.

(나) 청구인은 2009.7.31. 쟁점부동산을 취득하는 내용의 매매계약을 체결하였는바, 해당 계약서에 첨부된 ‘매매목적물 목록’, ‘임대차현황’상 쟁점부분이 고시원으로 기재되어 있고, 청구인은 같은 날 쟁점부동산 내 고시원 집기 및 비품류를 인수하는 계약을 체결한 것으로 나타난다.

(다) 청구인은 2010.1.22. D으로부터 쟁점부분에 대한 안전시설 등 완비증명서를 재교부(단순명의 변경)받은 것으로 나타나고(업소명 : E), 해당 완비증명서에는 간이스프링클러설비 등 소방시설 등이 설치되어 있는 것으로 기재되어 있다.

(라) 서울특별시 동작구청장은 2019.8.9. ‘근린생활시설을 주택으로 무단 용도변경하였다’는 이유로 청구인에게 이행강제금 OOO원의 부과를 예고하였고(문서번호OOO호), 2019.10.15. 청구인에게 이행강제금 체납에 따른 납부촉구 및 압류예고를 하였는바, 위반내용은 “무단 용도변경(위반면적 : 463.56㎡)”, 체납액은 OOO원으로 나타난다(문서번호OOO호).

이와 관련하여, 건축물대장상 쟁점건물은 OOO호에 따라 위반건축물로 표기된 것으로 나타나고, 그 원인은 ‘근린생활시설을 주택으로 무단 용도변경’인 것으로 나타난다.

(마) 서울특별시 동작구청장은 2020.1.28. 청구인에 대한 ‘위반건축물 시정완료 처리알림’ 공문(문서번호OOO호)을 시행하였는바, 해당 공문에는 ‘아래 건축물의 「주차장법」 위반사항에 대하여 시정완료 처리하였음을 알려드린다’고 기재되어 있다. 이와 관련하여, 건축물대장상 쟁점건물은 2020.1.28. OOO호에 따라 위반건축물 표기가 해제(OOO호 관련)된 것으로 나타난다.

○○○

(바) 처분청이 제출한 청구인의 시정완료보고서(2020.1.20.)에는 위반사항이 ‘싱크대 설치’로 기재되어 있고, 싱크대가 설치되어 있는 사진 및 철거된 사진이 첨부되어 있다.

(사) 쟁점건물의 전축물대장에 따르면 2021.9.29. 쟁점부분 중 4층은 제2종 근린생활시설(사무소)에서 다중주택(6호)으로, 5층은 제2종 근린생활시설(한의원)에서 다중주택(6호)으로, 쟁점건물 중 6층은 단독주택에서 다중주택(1호)으로 각각 용도변경된 것으로 나타난다.

(아) 아래 <표2>와 같이 청구인은 쟁점건물과 관련하여 2020년 제2기 부가가치세 과세기간부터 면세수입금액이 없는 것으로 부가가치세 신고를 하였다.

<표2> 청구인의 쟁점건물 관련 부가가치세 신고 내역

○○○

(자) 이 건 양도소득세 조사종결 보고서(2024년 11월)상 쟁점부분의 2020년 제2기 부동산임대 공급가액 명세서 및 임차인의 주민등록 내역은 아래 <표3>과 같다.

<표3> 쟁점부분의 2020년 제2기 부동산임대 공급가액 명세서 및 임차인 주민등록 내역

○○○

(차) 처분청 조사공무원이 쟁점부동산의 매수인(A)에게 문의한바, 매수인은 ‘쟁점건물 취득 후 상가를 다중주택으로 용도변경하기 위하여 별도 공사를 하지 않았다’고 답변한 것으로 나타나고, 처분청 조사공무원이 쟁점건물의 매입세금계산서를 검토한바, 공사 관련 매입세금계산서 수취내역은 없는 것으로 조사되었다. 한편, 처분청 조사공무원이 쟁점부분의 용도변경 설계용역 관련 세금계산서를 발행(2021.9.30.)한 건축사사무소에 문의한바, 건축사사무소에서는 ‘도면을 그려 구청에 제출했을 뿐 별도의 용도변경을 위한 공사는 없었다’고 진술한 것으로 나타난다.

(카) 아래와 같이 처분청이 제출한 쟁점부동산 매매(양도)계약서(양도소득세 신고 시 첨부)상 임대내역서에는 쟁점부분이 원룸으로 기재된 것으로 나타나고, 청구인이 제출한 쟁점부동산 매매(양도)계약서상 임대내역서에는 쟁점부분이 고시원으로 기재(청구인 등의 신분증 첨부)된 것으로 나타난다.

<사진1> 처분청 제출 쟁점부동산 매매(양도)계약서 및 임대내역서

○○○

<사진2> 청구인 제출 쟁점부동산 매매(양도)계약서 및 임대내역서

○○○

(타) 청구인은 이 건 심판청구 시 장기보유 특별공제액(OOO원)을 계산함에 있어 쟁점부동산의 취득일(2009.9.30.)부터 양도일(2020.9.14.)까지의 기간을 보유기간으로 보았다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 쟁점부분이 양도 당시 주택이었다는 의견이나, 서울특별시 동작구청장은 2020.1.28. ‘청구인이 쟁점부분을 근린생활시설에서 주택으로 무단 용도변경한 것이 시정되었다’는 취지로 공문을 시행하였고, 그에 따라 쟁점건물의 위반건축물 표기가 해제된 것으로 보이며, 쟁점부분이 양도 당시 주택이었던 사실을 입증할 만한 다른 직접적인 증빙이 확인되지 않는 점, 「다중이용업소의 안전관리에 관한 특별법」 제9조 제1항 후단 및 같은 법 시행령 별표 1의2에 따르면 고시원의 영업장에는 간이스프링클러설비가 설치되어야 할 것인바, 안전시설 등 완비증명서상 쟁점부분은 2010.1.22. 간이스프링클러설비가 설치되어 있었던 것으로 나타나고, 청구인이 쟁점부분을 주택으로 용도변경하는 공사를 하면서 간이스프링클러설비를 철거하였다는 사실 등은 확인되지 않는 점, 건축물대장상 쟁점부분 중 3층은 청구인의 양도 후 주택으로 용도변경되지 않은 점, 쟁점부분이 양도 당시 원룸형 주택이었다는 처분청의 의견과는 달리 「주택법 시행령」 제10조 제1항 제1호 나목에 따르면 원룸형 주택은 세대별로 독립된 주거가 가능하도록 부엌을 설치할 것을 요건으로 하고 있으나, 쟁점부분은 싱크대가 철거된 상태로 양도된 것으로 보이는 점, 「소득세법」 제88조 제7호는 주택을 ‘허가 여부나 공부상의 용도구분과 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물’로 규정하면서 ‘이 경우 그 용도가 분명하지 아니하면 공부상의 용도에 따른다’고 규정하고 있는 점 등에 비추어 쟁점부분은 양도 당시 주택이 아닌 근린생활시설이었던 것으로 판단된다.

다만, 장기보유 특별공제를 적용함에 있어 청구인은 쟁점부동산의 취득일(2009.9.30.)부터 양도일(2020.9.14.)까지의 기간을 보유기간으로 보았으나, 장기보유 특별공제를 적용하기 위한 보유기간은 「소득세법」 제94조 제1항 제1호에 규정된 자산을 계속하여 보유한 기간만을 통산하여야 하므로 그것이 다른 공제율을 적용하여야 하는 자산으로 변동된 경우에는 그 보유기간은 통산할 수 없음이 원칙이라고 할 것이고(대법원 2014.9.4. 선고 2012두28025 판결, 같은 뜻임), 쟁점부분은 2020.1.27.까지는 주택에 해당하였다가 2020.1.28. 이후 근린생활시설에 해당하게 되었는바, 쟁점부분이 주택이었던 기간에는 조정대상지역에 있는 주택으로서 1세대 3주택 이상 주택에 해당하여 장기보유 특별공제 규정이 적용되지 않았던 반면, 근린생활시설이었던 기간에는 장기보유 특별공제가 적용되므로, 장기보유 특별공제에 있어서 다른 공제율을 적용하여야 하는 자산으로 변동된 경우에 해당한다. 따라서 장기보유 특별공제 적용을 위한 보유기간을 산정함에 있어 청구인이 쟁점부분을 주택으로 보유한 기간을 통산할 수는 없다고 할 것이므로, 쟁점부분이 주택으로 무단 용도변경된 날을 처분청이 재조사한 후, 그날부터 쟁점부분이 근린생활시설로 원상회복되기 전날인 2020.1.27.까지의 기간을 장기보유 특별공제 적용을 위한 보유기간에서 제외하여, 그 결과에 따라 이 건 양도소득세 부과처분의 과세표준 및 세액을 경정함이 타당할 것이다(처분청은 쟁점부분이 근린생활시설로 원상복구되었다고 하더라도, 쟁점부분의 보유기간을 원상복구일인 2020.1.28.부터 양도일인 2020.9.14.까지의 기간으로 보아야 한다는 의견이나, 「소득세법」 제95조 제4항은 장기보유 특별공제를 적용하기 위한 자산의 보유기간은 그 자산의 취득일부터 양도일까지로 한다고 규정하고 있는 점, 청구인은 취득일부터 주택으로 무단 용도변경한 날의 전날까지 쟁점부분을 고시원으로 사용하였던 것으로 보이고, 해당 기간 쟁점부분의 용도는 양도 당시의 그것과 동일하므로 해당 기간을 통산함이 합리적으로 보이는 점 등에 비추어 쟁점부분은 장기보유 특별공제액을 계산함에 있어 취득일부터 보유기간을 기산함이 타당한 것으로 판단된다).

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」제80조의2, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지> 관련 법령 등

(1) 소득세법(2020.12.29. 법률 제17757호로 개정되기 전의 것)

제88조(정의) 이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

7. "주택"이란 허가 여부나 공부(公簿)상의 용도구분과 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말한다. 이 경우 그 용도가 분명하지 아니하면 공부상의 용도에 따른다.

제94조(양도소득의 범위) ① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

1. 토지[「공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률」에 따라 지적공부(地籍公簿)에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다] 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 발생하는 소득

제95조(양도소득금액) ② 제1항에서 "장기보유 특별공제액"이란 제94조 제1항 제1호에 따른 자산(제104조 제3항에 따른 미등기양도자산과 같은 조 제7항 각 호에 따른 자산은 제외한다)으로서 보유기간이 3년 이상인 것 및 제94조 제1항 제2호 가목에 따른 자산 중 조합원입주권(조합원으로부터 취득한 것은 제외한다)에 대하여 그 자산의 양도차익(조합원입주권을 양도하는 경우에는 「도시 및 주거환경정비법」 제74조에 따른 관리처분계획 인가 및 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」 제29조에 따른 사업시행계획인가 전 토지분 또는 건물분의 양도차익으로 한정한다)에 다음 표 1에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다. 다만, 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이에 딸린 토지를 포함한다)에 해당하는 자산의 경우에는 그 자산의 양도차익에 다음 표 2에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액과 거주기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 합산한 것을 말한다. (<표1> 및 <표2> 생략)

④ 제2항에서 규정하는 자산의 보유기간은 그 자산의 취득일부터 양도일까지로 한다. (단서 생략)

제104조(양도소득세의 세율) ⑦ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주택(이에 딸린 토지를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)을 양도하는 경우 제55조 제1항에 따른 세율에 100분의 20(제3호 및 제4호의 경우 100분의 30)을 더한 세율을 적용한다. 이 경우 해당 주택 보유기간이 2년 미만인 경우에는 제55조 제1항에 따른 세율에 100분의 20(제3호 및 제4호의 경우 100분의 30)을 더한 세율을 적용하여 계산한 양도소득 산출세액과 제1항 제2호 또는 제3호의 세율을 적용하여 계산한 양도소득 산출세액 중 큰 세액을 양도소득 산출세액으로 한다.

1. 「주택법」 제63조의2 제1항 제1호에 따른 조정대상지역(이하 이 조에서 "조정대상지역"이라 한다)에 있는 주택으로서 대통령령으로 정하는 1세대 2주택에 해당하는 주택

3. 조정대상지역에 있는 주택으로서 대통령령으로 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택

(2) 소득세법 시행령(2020.2.11. 대통령령 제30395호로 개정된 것)

제155조(1세대 1주택의 특례) ⑮ 제154조 제1항을 적용할 때 「건축법 시행령」 별표 1 제1호 다목에 해당하는 다가구주택은 한 가구가 독립하여 거주할 수 있도록 구획된 부분을 각각 하나의 주택으로 본다. 다만, 해당 다가구주택을 구획된 부분별로 양도하지 아니하고 하나의 매매단위로 하여 양도하는 경우에는 그 전체를 하나의 주택으로 본다.

(3) 주택법(2021.12.21. 법률 제18631호로 개정되기 전의 것)

제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. "주택"이란 세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 단독주택과 공동주택으로 구분한다.

2. "단독주택"이란 1세대가 하나의 건축물 안에서 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 주택을 말하며, 그 종류와 범위는 대통령령으로 정한다.

3. "공동주택"이란 건축물의 벽ㆍ복도ㆍ계단이나 그 밖의 설비 등의 전부 또는 일부를 공동으로 사용하는 각 세대가 하나의 건축물 안에서 각각 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 주택을 말하며, 그 종류와 범위는 대통령령으로 정한다.

4. "준주택"이란 주택 외의 건축물과 그 부속토지로서 주거시설로 이용가능한 시설 등을 말하며, 그 범위와 종류는 대통령령으로 정한다.

20. "도시형 생활주택"이란 300세대 미만의 국민주택규모에 해당하는 주택으로서 대통령령으로 정하는 주택을 말한다.

(4) 주택법 시행령(2020.7.24. 대통령령 제30864호로 개정된 것)

제2조(단독주택의 종류와 범위) 「주택법」(이하 “법”이라 한다) 제2조 제2호에 따른 단독주택의 종류와 범위는 다음 각 호와 같다.

1. 「건축법 시행령」 별표 1 제1호 가목에 따른 단독주택

2. 「건축법 시행령」 별표 1 제1호 나목에 따른 다중주택

3. 「건축법 시행령」 별표 1 제1호 다목에 따른 다가구주택

제3조(공동주택의 종류와 범위) ① 법 제2조 제3호에 따른 공동주택의 종류와 범위는 다음 각 호와 같다.

3. 「건축법 시행령」 별표 1 제2호 다목에 따른 다세대주택(이하 “다세대주택”이라 한다)

② 제1항 각 호의 공동주택은 그 공급기준 및 건설기준 등을 고려하여 국토교통부령으로 종류를 세분할 수 있다.

제10조(도시형 생활주택) ① 법 제2조 제20호에서 "대통령령으로 정하는 주택"이란 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」 제36조 제1항 제1호에 따른 도시지역에 건설하는 다음 각 호의 주택을 말한다.

1. 원룸형 주택 : 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 공동주택

가. 세대별 주거전용면적은 50제곱미터 이하일 것

나. 세대별로 독립된 주거가 가능하도록 욕실 및 부엌을 설치할 것

다. 욕실 및 보일러실을 제외한 부분을 하나의 공간으로 구성할 것. 다만, 주거전용면적이 30제곱미터 이상인 경우에는 두 개의 공간으로 구성할 수 있다.

라. 지하층에는 세대를 설치하지 아니할 것

(5) 건축법 시행령(2020.10.8. 대통령령 제31100호로 개정되기 전의 것)

■ 건축법 시행령 [별표 1]

용도별 건축물의 종류(제3조의5 관련)

1. 단독주택[단독주택의 형태를 갖춘 가정어린이집·공동생활가정·지역아동센터 및 노인복지시설(노인복지주택은 제외한다)을 포함한다]
가. 단독주택
나. 다중주택: 다음의 요건을 모두 갖춘 주택을 말한다.
  1) 학생 또는 직장인 등 여러 사람이 장기간 거주할 수 있는 구조로 되어 있는 것
  2) 독립된 주거의 형태를 갖추지 아니한 것(각 실별로 욕실은 설치할 수 있으나, 취사시설은 설치하지 아니한 것을 말한다. 이하 같다)
  3) 1개 동의 주택으로 쓰이는 바닥면적의 합계가 330제곱미터 이하이고 주택으로 쓰는 층수(지하층은 제외한다)가 3개 층 이하일 것
다. 다가구주택: 다음의 요건을 모두 갖춘 주택으로서 공동주택에 해당하지 아니하는 것을 말한다.
  1) 주택으로 쓰는 층수(지하층은 제외한다)가 3개 층 이하일 것. 다만, 1층의 전부 또는 일부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하고 나머지 부분을 주택 외의 용도로 쓰는 경우에는 해당 층을 주택의 층수에서 제외한다.
  2) 1개 동의 주택으로 쓰이는 바닥면적(부설 주차장 면적은 제외한다. 이하 같다)의 합계가 660제곱미터 이하일 것
  3) 19세대(대지 내 동별 세대수를 합한 세대를 말한다) 이하가 거주할 수 있을 것

2. 공동주택[공동주택의 형태를 갖춘 가정어린이집·공동생활가정·지역아동센터·노인복지시설(노인복지주택은 제외한다) 및 「주택법 시행령」 제10조 제1항 제1호에 따른 원룸형 주택을 포함한다]. 다만, 가목이나 나목에서 층수를 산정할 때 1층 전부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하는 경우에는 필로티 부분을 층수에서 제외하고, 다목에서 층수를 산정할 때 1층의 전부 또는 일부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하고 나머지 부분을 주택 외의 용도로 쓰는 경우에는 해당 층을 주택의 층수에서 제외하며, 가목부터 라목까지의 규정에서 층수를 산정할 때 지하층을 주택의 층수에서 제외한다.
다. 다세대주택 : 주택으로 쓰는 1개 동의 바닥면적 합계가 660제곱미터 이하이고, 층수가 4개 층 이하인 주택(2개 이상의 동을 지하주차장으로 연결하는 경우에는 각각의 동으로 본다)

4. 제2종 근린생활시설
거. 다중생활시설(「다중이용업소의 안전관리에 관한 특별법」에 따른 다중이용업 중 고시원업의 시설로서 국토교통부장관이 고시하는 기준에 적합한 것을 말한다. 이하 같다)로서 같은 건축물에 해당 용도로 쓰는 바닥면적의 합계가 500제곱미터 미만인 것

(6) 다중이용업소의 안전관리에 관한 특별법(2018.10.16. 법률 제15809호로 개정된 것)

제2조(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. "다중이용업"이란 불특정 다수인이 이용하는 영업 중 화재 등 재난 발생 시 생명·신체·재산상의 피해가 발생할 우려가 높은 것으로서 대통령령으로 정하는 영업을 말한다.

제9조(다중이용업소의 안전관리기준 등) ① 다중이용업주 및 다중이용업을 하려는 자는 영업장에 대통령령으로 정하는 안전시설등을 행정안전부령으로 정하는 기준에 따라 설치ㆍ유지하여야 한다. 이 경우 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 영업장 중 대통령령으로 정하는 영업장에는 소방시설 중 간이스프링클러설비를 행정안전부령으로 정하는 기준에 따라 설치하여야 한다.

1. 숙박을 제공하는 형태의 다중이용업소의 영업장

③ 다중이용업을 하려는 자(다중이용업을 하고 있는 자를 포함한다)는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 안전시설등을 설치하기 전에 미리 소방본부장이나 소방서장에게 행정안전부령으로 정하는 안전시설등의 설계도서를 첨부하여 행정안전부령으로 정하는 바에 따라 신고하여야 한다.

1. 안전시설등을 설치하려는 경우

2. 영업장 내부구조를 변경하려는 경우로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우

가. 영업장 면적의 증가

나. 영업장의 구획된 실의 증가

다. 내부통로 구조의 변경

3. 안전시설등의 공사를 마친 경우

⑤ 소방본부장이나 소방서장은 제3항 제3호에 따라 공사완료의 신고를 받았을 때에는 안전시설등이 행정안전부령으로 정하는 기준에 맞게 설치되었다고 인정하는 경우에는 행정안전부령으로 정하는 바에 따라 안전시설등 완비증명서를 발급하여야 하며, 그 기준에 맞지 아니한 경우에는 시정될 때까지 안전시설등 완비증명서를 발급하여서는 아니 된다.

제13조(다중이용업주의 안전시설등에 대한 정기점검 등) ① 다중이용업주는 다중이용업소의 안전관리를 위하여 정기적으로 안전시설등을 점검하고 그 점검결과서를 1년간 보관하여야 한다. 이 경우 다중이용업소에 설치된 안전시설등이 건축물의 다른 시설ㆍ장비와 연계되어 작동되는 경우에는 해당 건축물의 소유자ㆍ점유자 등 관련 시설ㆍ장비를 관리하는 관계인(소방안전관리자를 포함한다)은 다중이용업주의 안전점검에 협조하여야 한다.

③ 제1항에 따른 안전점검의 대상, 점검자의 자격, 점검주기, 점검방법, 그 밖에 필요한 사항은 행정안전부령으로 정한다.

(7) 다중이용업소의 안전관리에 관한 특별법 시행령(2019.4.2. 대통령령 제29674호로 개정된 것)

제2조(다중이용업) 「다중이용업소의 안전관리에 관한 특별법」(이하 "법"이라 한다) 제2조 제1항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 영업"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 영업을 말한다.

7의2. 고시원업[구획된 실(室) 안에 학습자가 공부할 수 있는 시설을 갖추고 숙박 또는 숙식을 제공하는 형태의 영업]

■ 다중이용업소의 안전관리에 관한 특별법 시행령 [별표 1의2]

다중이용업소에 설치ㆍ유지하여야 하는 안전시설등(제9조 관련)

1. 소방시설
  가. 소화설비
   1) 소화기 또는 자동확산소화기
   2) 간이스프링클러설비(캐비닛형 간이스프링클러설비를 포함한다). 다만, 다음의 영업장에만 설치한다.
    다) 제2조 제7호에 따른 산후조리업(이하 이 표에서 "산후조리업"이라 한다) 및 같은 조 제7호의2에 따른 고시원업(이하 이 표에서 "고시원업"이라 한다)의 영업장. 다만, 지상 1층에 있거나 지상과 직접 맞닿아 있는 층(영업장의 주된 출입구가 건축물의 외부의 지면과 직접 연결된 경우를 포함한다)에 설치된 영업장은 제외한다.
  나. 경보설비
   1) 비상벨설비 또는 자동화재탐지설비. 다만, 노래반주기 등 영상음향장치를 사용하는 영업장에는 자동화재탐지설비를 설치하여야 한다.
   2) 가스누설경보기. 다만, 가스시설을 사용하는 주방이나 난방시설이 있는 영업장에만 설치한다.
  다. 피난설비
   1) 피난기구
    가) 미끄럼대
    나) 피난사다리
    다) 구조대
    라) 완강기
    마) 다수인 피난장비
    바) 승강식 피난기
   2) 피난유도선. 다만, 영업장 내부 피난통로 또는 복도가 있는 영업장에만 설치한다.
   3) 유도등, 유도표지 또는 비상조명등
   4) 휴대용 비상조명등

2. 비상구. (단서 및 각 목 생략)

3. 영업장 내부 피난통로. 다만, 구획된 실(室)이 있는 영업장에만 설치한다.

4. 삭제 <2014.12.23.>

5. 그 밖의 안전시설

가. 영상음향차단장치. 다만, 노래반주기 등 영상음향장치를 사용하는 영업장에만 설치한다.

나. 누전차단기
다. 창문. 다만, 고시원업의 영업장에만 설치한다.

(8) 다중이용업소의 안전관리에 관한 특별법 시행규칙(2019.4.22. 행정안전부령 제113호로 개정된 것)

제9조(안전시설등의 설치ㆍ유지 기준) 법 제9조 제1항에 따라 다중이용업소의 영업장에 설치ㆍ유지하여야 하는 안전시설등(이하 “안전시설등”이라 한다)의 설치ㆍ유지 기준은 별표 2와 같다. (별표 2 생략)

제14조(안전점검의 대상, 점검자의 자격 등) 법 제13조 제3항에 따른 안전점검의 대상, 점검자의 자격, 점검주기, 점검방법은 다음 각 호와 같다.

3. 점검주기 : 매 분기별 1회 이상 점검. 다만, 「화재예방, 소방시설 설치ㆍ유지 및 안전관리에 관한 법률」 제25조 제1항에 따라 자체점검을 실시한 경우에는 자체점검을 실시한 그 분기에는 점검을 실시하지 아니할 수 있다.

(9) 다중생활시설 건축기준(2020.3.4. 국토교통부고시 제2020-248호로 개정된 것)

제2조(건축기준) 다중생활시설은 「다중이용업소의 안전관리에 관한 특별법」에 따른 다중이용업 중 고시원업의 시설로서 다음 각 호의 기준에 적합한 구조이어야 한다.

1. 각 실별 취사시설 및 욕조 설치는 설치하지 말 것(단, 샤워부스는 가능)

2. 다중생활시설(공용시설 제외)을 지하층에 두지 말 것

3. 각 실별로 학습자가 공부할 수 있는 시설(책상 등)을 갖출 것

4. 시설 내 공용시설(세탁실, 휴게실, 취사시설 등)을 설치할 것

5. 2층 이상의 층으로서 바닥으로부터 높이 1.2미터 이하 부분에 여닫을 수 있는 창문(0.5제곱미터 이상)이 있는 경우 그 부분에 높이 1.2미터이상의 난간이나 이와 유사한 추락방지를 위한 안전시설을 설치할 것

6. 복도 최소폭은 편복도 1.2미터 이상, 중복도 1.5미터 이상으로 할 것

7. 실간 소음방지를 위하여 「건축물의 피난·방화구조 등의 기준에 관한 규칙」제19조에 따른 경계벽 구조 등의 기준과 「소음방지를 위한 층간 바닥충격음 차단 구조기준」에 적합할 것

8. 범죄를 예방하고 안전한 생활환경 조성을 위하여 「범죄예방 건축기준」에 적합할 것

(10) 화재예방, 소방시설 설치ㆍ유지 및 안전관리에 관한 법률 시행령(2019.8.6. 대통령령 제30029호로 개정된 것)

제15조(특정소방대상물의 규모 등에 따라 갖추어야 하는 소방시설) 법 제9조 제1항 전단 및 제9조의4 제1항에 따라 특정소방대상물의 관계인이 특정소방대상물의 규모ㆍ용도 및 별표 4에 따라 산정된 수용 인원(이하 “수용인원”이라 한다) 등을 고려하여 갖추어야 하는 소방시설의 종류는 별표 5와 같다.

■ 화재예방, 소방시설 설치ㆍ유지 및 안전관리에 관한 법률 시행령 [별표 5]

특정소방대상물의 관계인이 특정소방대상물의 규모·용도 및 수용인원 등을 고려하여 갖추어야 하는 소방시설의 종류
(제15조 관련)

1. 소화설비
  마. 간이스프링클러설비를 설치하여야 하는 특정소방대상물은 다음의 어느 하나와 같다.
    1) 근린생활시설 중 다음의 어느 하나에 해당하는 것
      가) 근린생활시설로 사용하는 부분의 바닥면적 합계가 1천㎡ 이상인 것은 모든 층
      나) 의원, 치과의원 및 한의원으로서 입원실이 있는 시설
    2) 교육연구시설 내에 합숙소로서 연면적 100㎡ 이상인 것
    3) 의료시설 중 다음의 어느 하나에 해당하는 시설
      가) 종합병원, 병원, 치과병원, 한방병원 및 요양병원(정신병원과 의료재활시설은 제외한다)으로 사용되는 바닥면적의 합계가 600㎡ 미만인 시설
      나) 정신의료기관 또는 의료재활시설로 사용되는 바닥면적의 합계가 300㎡ 이상 600㎡ 미만인 시설
      다) 정신의료기관 또는 의료재활시설로 사용되는 바닥면적의 합계가 300㎡ 미만이고, 창살(철재·플라스틱 또는 목재 등으로 사람의 탈출 등을 막기 위하여 설치한 것을 말하며, 화재 시 자동으로 열리는 구조로 되어 있는 창살은 제외한다)이 설치된 시설
    4) 노유자시설로서 다음의 어느 하나에 해당하는 시설
      가) 제12조 제1항 제6호 각 목에 따른 시설(제12조 제1항제6호 나목부터 바목까지의 시설 중 단독주택 또는 공동주택에 설치되는 시설은 제외하며, 이하 "노유자 생활시설"이라 한다)
      나) 가)에 해당하지 않는 노유자시설로 해당 시설로 사용하는 바닥면적의 합계가 300㎡ 이상 600㎡ 미만인 시설
      다) 가)에 해당하지 않는 노유자시설로 해당 시설로 사용하는 바닥면적의 합계가 300㎡ 미만이고, 창살(철재·플라스틱 또는 목재 등으로 사람의 탈출 등을 막기 위하여 설치한 것을 말하며, 화재 시 자동으로 열리는 구조로 되어 있는 창살은 제외한다)이 설치된 시설
    5) 건물을 임차하여 「출입국관리법」 제52조 제2항에 따른 보호시설로 사용하는 부분
    6) 숙박시설 중 생활형 숙박시설로서 해당 용도로 사용되는 바닥면적의 합계가 600㎡ 이상인 것
    7) 복합건축물(별표 2 제30호 나목의 복합건축물만 해당한다)로서 연면적 1천㎡ 이상인 것은 모든 층

(조심-2025-서-2552)청구법인이 미용업체로부터 제공받은 쟁점용역은 기타전문서비스용역으로서 매입세액 공제대상이라는 청구주장의 당부(기각)

세금이야기 — Wed, 4 Feb 2026 17:40:54 +0900

(조심-2025-서-2552)청구법인이 미용업체로부터 제공받은 쟁점용역은 기타전문서비스용역으로서 매입세액 공제대상이라는 청구주장의 당부(기각)

요지

쟁점용역은 모델의 머리나 피부를 아름답게 꾸미는 등의 용역으로서 한국표준산업분류상 미용용역에 해당하고, 출장형식을 통해 미용업체의 사업장이 아닌 곳에서 미용용역을 제공받았다는 등의 사정만으로 전문‧과학 및 기술 서비스업에 해당된다고 보기 어려움

결정내용

결정 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

[주 문]

심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구법인은 1996.8.1. 설립되어 OOO, OOO, OOO, OOO 등의 잡지를 출판하여 판매하는 잡지 및 정기간행물 발행사업을 영위하고 있다.

나. 청구법인은 광고 촬영 현장에서 미용업체로부터 제공받은 헤어ㆍ메이크업 용역(이하 “쟁점용역”이라 한다)을 매입세액이 공제되지 아니하는 미용용역으로 보아 부가가치세를 신고하여 오다가, 미용업체가 계약에 따라 직원을 파견하여 광고 촬영 현장에서 쟁점용역을 공급하였으므로 쟁점용역은 미용용역 등을 제공하는 사업자가 미용용역 등 외의 역무를 공급하는 경우로서 청구법인이 쟁점용역을 공급받고 수취한 세금계산서 및 그에 대한 부가가치세액은 「부가가치세법」상 적법한 세금계산서 및 공제대상 매입세액이라는 이유로 2024.4.12. 아래 <표1>과 같이 처분청에 2019년부터 2023년까지의 부가가치세 합계 OOO원의 환급을 구하는 취지의 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 2025.3.12. 이를 거부하였다.

<표1> 청구인의 경정청구 내역

ㅇㅇㅇ

다. 청구법인은 이에 불복하여 2025.5.30. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 청구법인이 제공받은 쟁점용역은 ‘기타 전문, 과학 및 기술 서비스업(이하 “기타 전문서비스업”이라 한다)’으로 미용용역 등 외의 역무를 제공받은 경우에 해당하므로, 쟁점용역을 제공받고 발급받은 매입세금계산서 등은 매출세액에서 공제되어야 한다.

(가) 한국표준산업분류 실무 적용 가이드북에서는 산업 분류의 기준으로 산출물(생산된 재화 또는 제공된 서비스) 특성을 예시하고 있고, 동일한 산출물이라 하더라도 산출물의 물리적 구성 및 가공 단계, 산출물의 수요처에 따라 산업분류를 달리하고 있는데, 그 예시로 즉시 소비가능한 음식(음식물)을 조리하여 최종소비자에게 제공하는 경우에는 음식점으로 분류하나, 최종소비자가 아닌 음식점이나 소매업자 및 기타 사업체에 공급하는 경우에는 제조업으로 분류하고 있다.

또한, 음식물을 구입하여 접객시설을 갖추고 최종소비자에게 제공하는 경우는 음식점이지만, 접객시설 없이 음식물을 구입하여 판매하는 경우에는 도소매업으로 분류하고 있다. 즉, 동일한 음식물을 공급하더라도 산출물의 특성에 따라 산업분류가 달라지는데, 특히 음식물을 최종소비자에게 제공하는 경우에는 음식점업으로, 사업체에게 공급하는 경우에는 제조업으로 산업 분류를 다르게 적용하고 있어 이와 같은 기준에 비추어 볼 때, 미용용역 역시 최종소비자에게 제공되는 경우와 기타 사업체에 제공되는 경우를 구분하여 산업 분류를 달리 적용해야 함을 알 수 있다.

(나) 「부가가치세법」제36조 제1항 및 같은 법 시행령(2021.2.17. 대통령령 제31445호로 개정된 것, 이하 같다) 제73조 제1항 제4호에서 세금계산서가 아닌 영수증을 발급하도록 규정하고 있는 미용, 욕탕 및 유사 서비스업의 한국표준산업분류표상 대분류는 ‘S. 협회 및 단체, 수리 및 기타 개인 서비스업’(이하 “기타 개인서비스업”이라 한다)으로, 한국표준산업분류표 해설서 상에서도 기타 개인서비스업은 ‘개인 대상의 기타서비스’를 제공하는 산업활동을 포함한다고 설명하고 있고, 「부가가치세법」에 따른 영수증 발급대상 사업자 규정의 취지는 거래상대방이 주로 사업자가 아닌 최종소비자에게 재화 또는 용역을 공급하는 사업자의 경우에는 공급받는자가 사업과 관련 없이 최종소비자의 지위에서 공급받는 것이 대부분이므로 매입세액을 공제받지 못하도록 하기 위한 것으로, 「부가가치세법」상 영수증 발급대상 업종인 미용, 욕탕 및 유사 서비스업 역시 최종소비자인 개인에게 제공되는 경우에만 한정된다고 할 수 있다.

(다) 청구법인이 제공받은 쟁점용역이 미용, 욕탕 및 유사 서비스업이 아닌 기타 전문서비스 용역으로 「부가가치세법」상 영수증 발급대상 업종인 미용업 외의 용역에 해당하는지를 구체적으로 살펴보면 아래와 같다.

1) 한국표준산업분류 해설서 상 ‘M.전문, 과학 및 기술 서비스업’은 주로 다른 ‘사업체’를 위하여 전문, 과학 및 기술적 업무를 계약에 의하여 수행하는 산업활동으로, 고도의 전문지식과 훈련을 받은 인적 자본이 서비스 생산의 주요 요소로서 투입되는 산업으로 설명하고 있는바, 헤어·메이크업 디자이너는 일정한 교육과 훈련이 반드시 필요한 전문지식을 갖춘 인적 자본으로서 헤어·메이크업이라는 전문·기술적 업무를 수행하는 서비스 생산의 주요 요소라고 할 수 있고, 또한, 기타 전문, 과학 및 기술 서비스업에서 인테리어, 제품, 시각, 패션디자인 등의 디자인 활동을 기타 전문, 과학 및 기술 서비스업으로 분류하고 있는데, 쟁점용역의 경우도 일반적으로 디자인 활동의 일환으로 인식되고 있어 기타 전문, 과학 및 기술 서비스업으로 분류하는 것이 적절하다.

따라서, 쟁점용역은 헤어·메이크업 디자이너 같은 전문지식을 갖춘 인적자본이 서비스 생산의 주요 요소로서 최종소비자인 개인이 아닌 청구법인과 같은 사업체에게 공급하는 경우에는 기타 ‘개인’ 서비스업이 아니라, 그 외 기타 ‘전문, 과학 및 기술’ 서비스업에 해당하는 것이다.

2) 또한, 매니지먼트사 심판례(조심 2024서2754, 2024.9.4., 조심 2023서7532, 2024.7.2.)에서는 미용용역의 공급을 인력공급업에 해당하는 것으로 판단하였지만, 헤어·메이크업 디자이너는 미용업체의 자기관리 아래 있는 노동자라기 보다 전문가나 기술자에 가깝고, 한국표준사업분류표 해설서상 인력공급업의 대분류인 N. 사업시설 관리, 사업 지원 및 임대 서비스업은 고용 지원 서비스 등 사업 운영과 밀접하게 관련된 지원 서비스 제공 활동을 말하며, 전문, 과학 및 기술 서비스 활동은 대분류 M에서 분류한다고 설명하고 있다.

청구법인이 제공받은 용역이 인력공급 용역인지 기타 전문서비스 용역인지를 살펴보면, 임시 및 일용 인력공급업은 자기관리 아래 있는 노동자를 타인 또는 타사업체에 단기간 공급하는 것으로, “전문기술”보다 “고용(인력)지원”에 초점이 맞춰져 있어 상대방의 업무 수행에 대한 지시ㆍ감독에 따른 업무를 일정기간 동안 수행할 수 있는 인력을 공급하는 것이 핵심이고, 한국표준산업분류표상 그 예시를 보더라도 “임시 및 일용 근로자 파견업, 단기 인력 파견업, 단기 개인 및 가사 인력 공급 등” 다소 희소성이 낮고 대체가능성이 높은 인력을 주로 공급하는 사업자라고 볼 수 있는데 반해, 전문기술 서비스의 경우는 일정한 요건(전문기술, 자격증)을 갖춘 전문인력의 지식·기술을 적용한 “용역 결과물의 제공”이 중요한 요소라는 점에서 차이가 있다.

따라서, 청구법인이 제공받은 쟁점용역은 고용(인력)지원의 목적보다는 청구법인이 제시한 콘셉트에 따른 헤어·메이크업이라는 “디자인 결과물”이 중요한 용역으로 이는 인력공급업이라기 보다 기타 전문서비스업으로 분류하는 것이 적절하다.

(2) 처분청이 쟁점용역의 매입세액 공제 여부를 판단할 때 참고한 매니지먼트사 사례는 이 건과 사실관계가 다르고, 오히려 웨딩서비스 업체에 관한 판례가 이 건과 유사하다 하겠다.

(가) 웨딩서비스 업체 판례(서울행정법원 2016.1.29. 선고 2015구합69898 판결)에서는, 고객에게 헤어ㆍ메이크업 용역을 제공하기 위하여 미용업체와 업무제휴 계약을 체결하고, 해당 미용업체 소속의 미용사를 통해 고객에게 헤어ㆍ메이크업 용역을 제공한 경우, 이는 미용용역 외의 역무를 제공한 것으로 보아 웨딩서비스 업체의 매입세액이 공제되어야 한다고 판단하였다.

즉, 고객에게 헤어ㆍ메이크업 용역을 제공하는 것은 그 웨딩서비스 계약의 상대방인 웨딩서비스 업체이고(제1거래), 미용업체는 웨딩서비스 업체에게 미용용역을 제공한 것이 아니라 자기관리 하에 있는 근로자를 계약에 의하여 타사업체에 일정 기간 공급하는 일종의 인력공급용역을 제공한 것이므로(제2거래), 미용업체는 최종소비자가 아닌 다른 사업자인 웨딩서비스 업체에게 미용 용역 외의 역무를 제공한 것에 해당하는 것으로 매입세액 공제가 인정된다고 보았다.

(나) 청구법인은 패션잡지를 출판하여 판매하는 잡지 및 정기간행물 발행 사업을 영위하는 회사로, 잡지판매수입 뿐만 아니라 광고(화보)를 제작하고 이를 잡지 등에 게재하여 발생하는 광고수입을 주요 수익원(총매출액 중 90% 이상)으로 하고 있고, 광고제작과 관련하여, 청구법인은 광고주와 광고제작 계약(제1거래)을 체결하고 광고를 제작하는 과정에서 광고 콘셉트에 따라 광고모델의 헤어ㆍ메이크업을 담당할 전문인력의 투입이 필수적으로, 헤어·메이크업 업체와 별도 계약을 체결(제2거래)하고 해당 용역을 공급받아 광고(화보)를 제작한다.

이 거래의 구체적인 절차는 ① 광고주(광고대행사)로부터 광고제작 의뢰가 들어오면, ② 청구법인이 광고제작 용역의 세부 항목별 견적서를 작성하여 제시하고, ③ 광고제작 범위, 일정, 비용 등에 대한 상호 협의를 거쳐 광고주(광고대행사)와 광고제작 계약을 체결한 뒤,

④ 광고를 제작하면서 헤어·메이크업 용역 등 외주용역을 공급받아 대금을 지급하고 최종 확정된 광고제작 비용으로 광고주에게 광고제작 용역대가를 청구한다.

즉, 광고주에게 헤어·메이크업 용역을 포함한 광고제작 용역을 제공하는 것은 청구법인이고(제1거래), 미용업체는 청구법인에게 미용용역을 제공한 것이 아니라, 전문적인 지식을 갖춘 인적 자본이 주요 요소로서 투입되는 기타 전문서비스 용역을 제공한 것으로(제2거래), 미용업체는 최종소비자가 아닌 다른 사업자인 청구법인에게 미용용역 외의 역무를 제공한 것으로 이는 매입세액 공제대상에 해당한다.

이러한 점은 광고제작 용역 완료에 따라 광고주에게 쟁점용역 비용을 포함한 전체 광고제작비를 기준으로 광고용역 대가를 청구하는 것을 통해서 확인할 수 있다.

(다) 처분청은 쟁점용역을 매니지먼트사의 심판례와 비교하여 청구법인의 경정청구를 거부하였으나, 쟁점용역은 아래와 같은 점에서 매니지먼트사와는 사실관계가 다르다.

1) 매니지먼트사의 경우 연예인과 위임계약에 따라 미용업체가 매니지먼트사(=연예인)에게 직접 공급하는 것으로 보아 2단계 거래가 없다고 판단했으나, 청구법인과 광고주와의 관계는 도급관계로 2단계 거래가 명확하게 존재한다.

2) 청구법인의 경우 미용용역에 대한 대가 산정 시 매니지먼트사 사례처럼 시술별 단가로 책정된 것이 아니라 촬영 일수에 따른 정액방식으로 책정하고 있어 일반적으로 시술별 단가가 적용되는 피부ㆍ두발미용업이 아닌 것을 확인할 수 있다.

3) 청구법인은 광고주에게 광고용역 대금 청구시 쟁점용역 대가를 포함하여 세금계산서를 발급하고 매출 부가가치세를 납부하나, 매니지먼트사의 경우 소속연예인과 정산시에 미용용역 대가를 제외한 금액을 일정비율로 안분하고 별도 매출 세금계산서도 발급하지 않는다.

4) 매니지먼트사의 사례의 경우 소속연예인이 미용용역을 공급받는 장소가 촬영장소 뿐만 아니라 미용업체의 사업장이 혼용되어 있다고 판단했으나, 청구법인의 경우 화보 촬영장소에서 용역제공이 이루어지는 것으로 사업과 사적 사용의 구분이 명확하다.

5) 스타일링 역시 연예인이 자신이 원하는 스타일링을 제시하고 이를 구현해줄 것을 요청하는 것이 아니라, 청구법인의 광고 콘셉트에 따른 헤어·메이크업에 대한 구체적인 지시에 따라 업무를 수행하는 것임을 콘셉트 진행 제안서를 통해 확인할 수 있다.

위의 내용을 요약하여 사례별로 미용용역 거래구조를 비교하면 아래 <표2>와 같고, 청구법인이 제공받은 쟁점용역은 매니지먼트사보다 웨딩서비스 업체와 거래 구조가 유사하므로 쟁점용역의 매입세액은 공제되어야 한다.

<표2> 매니지먼트사 사례와 청구법인이 제공받은 용역 비교

구분	매니지먼트사 사례	청구법인
계약구조	미용업체 → 소속사 → 연예인	미용업체 → 청구법인 → 광고주
1단계 계약	소속사와 연예인 위임계약	청구법인과 광고주 도급계약
2단계 계약 여부	소속사 = 연예인 최종소비자에게 공급	청구법인 ≠ 광고주 최종소비자에게 공급한 것이 아님
미용 단가	시술별 단가	일당정액
1단계 거래 세금계산서 발급	X	O
1단계 거래 미용용역대금 청구	연예활동 총수익 –미용용역 대가 = 정산대상금액	미용용역 등 대가 + 마진 = 청구금액
공급장소	촬영장소/미용업체 사업장 혼용	촬영장소
사적사용	사업과 사적사용의 구분이 어려움	촬영일에 촬영장소에서 용역이 제공되므로 사적사용 불가
업무에 대한 지시감독	연예인이 원하는 스타일링 제시	구체적인 광고 콘셉트에 따라 스타일링 요구

(3) 미용용역의 경우 디지털 미디어 산업 성장에 따라 소비자 대상 서비스에 머무르지 않고, 사업자 간 거래(B2B)의 중요한 일부로 기능하고 있으므로, 사업 수행을 위해 지출된 비용은 「부가가치세법」의 전단계세액 공제방식에 따라 매입세액에서 공제되어야 한다.

(가) 「부가가치세법」제38조 제1항은 사업자가 자기의 사업을 위하여 사용하였거나 사용할 목적으로 공급받은 재화 또는 용역에 대한 매입세액을 매출세액에서 공제하도록 규정하고 있는바, 이때, 사업 관련성의 유무는 지출의 목적과 경위, 사업의 내용 등을 종합적으로 고려해 그 지출이 사업의 수행에 필요한 것이었는지를 개별적ㆍ구체적으로 판단하여야 한다(대법원 2012.7.26. 선고 2010두12552 판결, 참조).

또한 「부가가치세법」 제36조 제1항 제1호에 따른 영수증 발급대상 사업자의 경우 공급받는자가 일반적으로 사업자가 아닌 최종소비자일 가능성이 높아, 그 지출이 사업과 무관하다는 전제하에 행정편의 및 부당공제를 방지하기 위한 규정이고, 다만, 영수증 발급대상 사업자라 하더라도 소매업, 음식점업, 숙박업 등(같은 법 제36조 제3항, 같은 법 시행령 제73조 제3항)을 영위하는 사업자의 경우에는 공급받는 자가 사업자로서 자기 사업을 위해 재화 또는 용역을 공급받는 경우, 세금계산서 발급이 가능하고 매입세액 공제도 허용되는바, 이 규정의 본질적인 취지는 최종소비자 대상 업종에 대한 행정 부담을 줄이고, 부당공제를 방지하려는 것이며, 그럼에도 해당 용역이 사업을 위한 목적이라면 매입세액 공제를 허용하는 것이 「부가가치세법」의 체계와 취지에 부합하는 것이라 하겠다.

(나) 2000년대 이후 산업환경의 변화로, 전통적 매체(TV·신문·라디오)를 기반으로 하던 광고 산업은 검색엔진, OTT, SNS, YouTube 등으로 다변화되었고, 이에 따라 콘텐츠 중심 산업이 급속도로 확대되었다.

이러한 환경에서 미용업(헤어ㆍ메이크업)은 더 이상 단순한 소비성 서비스가 아니고, 방송, 연예, 광고, 영화, 유튜브, 패션 등 다양한 산업군과 직결되는 콘텐츠 생산의 필수 요소가 되었으며, 이에 따라 광고 콘텐츠 제작, 브랜드 이미지 구축, 촬영 등 수익 창출 활동에 직접적으로 사용되는 미용용역은 「부가가치세법」상 전단계세액공제 방식에 따라 매입세액 공제가 허용되어야 한다.

즉, 청구법인처럼 광고제작 용역을 수행하는 사업자의 경우, 쟁점용역은 최종소비자로서 소비하는 것이 아니라, 광고(화보) 제작이라는 사업수행의 일환으로 활용되는 비용이고, 실제로 청구법인은 광고주에게 광고제작 용역 대금을 청구할 때, 미용용역 비용을 포함한 전체 광고제작비를 기준으로 대가를 산정하여 세금계산서를 발급하고, 그에 따른 매출세액도 전액 납부하고 있다.

그럼에도 불구하고 쟁점용역에 대한 매입세액이 공제되지 않는다면, 전단계세액공제 방식이라는 「부가가치세법」의 기본 원칙에 반할 뿐만 아니라, 과세 형평성에도 어긋나는 결과를 가져오므로 이 건 쟁점용역 관련 비용은 광고제작이라는 사업 수행 과정에서 발생한 매출세액과 직접적인 연관이 있는 비용으로서, 「부가가치세법」상 매입세액 공제대상이라 하겠다.

나. 처분청 의견

(1) 청구법인은 한국표준산업분류에서 인테리어ㆍ제품ㆍ시각ㆍ패션디자인 등의 디자인 활동을 기타 전문서비스업으로 분류하고 있는데, 쟁점용역의 경우도 디자인 활동의 일환으로 인식되고 있어 기타 전문 과학 및 기술 서비스업으로 분류하는 것이 적절하다고 주장하나, 청구법인이 미용업체로부터 공급받은 쟁점용역은 영수증 발행 대상 용역에 해당하고, 청구법인이 미용업체로부터 수취한 매입세금계산서의 매입세액을 불공제 대상으로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 정당하다.

(가) 「부가가치세법 시행령」 제4조 제1항은 용역을 공급하는 사업의 구분은 원칙적으로 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류를 따르도록 규정하고 있고, 청구법인이 제공받은 미용용역과 관련하여 「공중위생관리법」제2조 제1항 제5호에서 미용업을 “손님의 외모를 아름답게 꾸미기 위한 목적의 각 목에서 규정하는 영업”이라고 정의하면서 각 목에서 일반 미용업, 화장 미용업 등으로 이를 열거함과 아울러 이러한 일련의 영업을 모두 수행하는 미용업을 종합 미용업으로 분류하고 있으며, 같은 법 제8조에서 미용사의 면허를 받은 자 외에는 단순한 미용업무 보조 외 단독으로 미용 업무를 수행할 수 없도록 규정하고 있다.

또한 미용은 정해진 장소에서 행해져야 하나, 보건복지부령이 정하는 사유에 해당하는 경우에는 그 외의 장소에서 업무를 수행 가능하도록 규정되어 있고, 2015.1.30. 보건복지부령 제296호로 개정 시행된 「공중위생관리법 시행규칙」제13조 제4호에 따르면 방송 등의 촬영에 참여하는 사람에 대하여 그 촬영 직전에 미용을 하는 경우에는, 영업소 외 현장 등으로 출장하여 미용 영업을 제공할 수 있도록 허여하고 있다.

따라서 미용업체는 관할구청으로부터 종합 미용업 면허를 받고 관할 세무서에 미용업으로 사업자등록을 하여야 하고, 청구법인은 광고(화보) 제작을 목적으로 광고모델의 외모 화장을 위해 미용업체로부터 용역을 제공받은 것으로, 이는 「공중위생관리법」에 따라 영업소 외의 장소에서 미용용역을 제공받은 것에 해당한다.

(나) 청구법인은 미용업이 한국표준산업분류표상에 명백하게 분류되어 있음에도 이를 자의적으로 해석하여 미용업을 디자인활동으로 보아 기타전문서비스업으로 분류하였을 뿐만 아니라 처분청이 고려의 대상으로 삼고 있지 아니한 인력공급업과 비교하면서, 미용업이 기타전문서비스업이라고 주장하나, 미용업은 한국산업분류표에 명확히 분류ㆍ정의되고 있어 위와 같은 청구주장은 근거가 없다.

(다) 청구법인은 동일한 음식물을 공급하더라도 산출물의 특성에 따라 산업분류도 달라지고, 특히 음식물을 최종소비자에게 제공하는 경우에는 음식점업으로, 사업체에게 공급하는 경우에는 제조업으로 분류함을 예시로 미용용역 역시 기타 사업체에 제공되는 경우에는 산업분류를 달리 적용하여야 한다고 주장한다.

그러나 미용용역에 대해서는 음식점업과 같은 별도의 다른 예외사례가 없고, 「부가가치세법 시행령」 제73조 제3항 및 제4항에 따라 공급받는자가 사업자등록증을 제시하고 영수증 교부대상 사업자에게 세금계산서의 발급을 요구하는 경우에 세금계산서 발급이 가능한 사업자로 소매업, 음식점업, 숙박업등이 열거되어 있으나 미용용역은 이에 포함되어 있지 아니하다.

또한 ｢부가가치세법｣ 제36조 제1항 및 같은 법 시행령 제73조 제1항 제4호에서 영수증 발급대상 업종으로 ‘미용, 욕탕 및 유사 서비스업’을 한정한 것은 미용, 욕탕 등의 용역은 최종소비자적인 행위로 매우 사적인 이용으로 보아 이에 대한 매입세액공제를 허용할 경우 사업적 이용과 사적 이용 구분이 어려워 세금계산서 대신 영수증을 교부하도록 규정하여 부당공제를 막고자 한 취지로 보이고, 매출자인 미용업체를 기준으로 미용용역을 영수증 발급대상으로 규정한 것은 강행규정인바, 이를 거래상대방이 사업자인지 또는 소비자인지에 따라 세금계산서 또는 영수증을 발급할 수 있다는 임의규정으로 볼 수는 없다.

(2) 청구법인은 광고주와 광고제작 계약을 체결(제1거래)하고, 광고를 제작하는 과정에서 필수적인 광고모델의 헤어ㆍ메이크업을 담당할 전문인력을 투입하기 위해 헤어ㆍ메이크업 업체와 별도계약을 체결(제2거래)한 후 쟁점용역을 공급받아 광고를 제작하고 있으므로 쟁점용역은 광고주에게 제공한 것으로 보아야 한다고 주장하나, 청구법인은 광고주에게 광고용역을 제공할 뿐 헤어ㆍ메이크업 용역을 제공한 것이 아니다.

(가) 청구법인이 광고주에게 제공하는 광고용역은 다양한 산업요소가 한데 혼합되어 새롭게 창출된 결과물로서 광고 구성요소를 따로 구별할 수 없을 뿐만 아니라, 미용업체는 청구법인이 섭외한 모델을 대상으로 자기의 책임과 계산으로 미용용역을 제공하고 있어 결과적으로 청구법인에게 쟁점용역을 제공한 것일 뿐, 이를 단계적으로 광고주에게 제공되었다고 볼 수 없다.

(나) 미용용역과 관련한 심판례(조심 2023서7532. 2024.7.2.)에 따르면, 미용업체가 거래처에 인력공급용역을 제공한 것으로 보기 위해서는 미용업체의 주된 용역은 소속 미용전문가를 청구법인에 파견하는 것일 뿐이고, 청구법인은 거래처에 파견된 미용전문가로부터 근로를 제공받아 자기 책임하에 광고모델에게 미용용역을 제공하는 구조가 되어야 할 것이나, 이 건의 경우 청구법인과 미용업체 간에는 인력공급용역 계약이 체결되어 있지 않을 뿐만 아니라, 청구법인은 미용용역의 전체적인 이미지 등을 결정하여 미용업체에 의견을 전달하고, 미용업체는 이를 토대로 구체적인 시안을 작성하여 청구법인에 전달하는 방법으로 서로의 의견을 주고받으면서 쟁점용역을 진행하고 있어 이는 미용업체가 자신의 계산과 책임으로 용역을 제공한 것으로 보아야 한다.

(다) 청구법인은 매니지먼트사 심판례(조심 2024서2754, 2024.9.4., 조심 2023서7532, 2024.7.2.)는 연예인과의 위임계약에 따라 미용업체가 매니지먼트사(=연애인)에게 직접 용역을 공급하여 2단계 거래가 없는데 반해, 청구법인과 광고주와는 도급관계로 2단계 거래가 존재한다고 주장하면서 그 근거로 견적서상 미용용역의 대가를 시술별 단가가 아닌 촬영일수에 따른 정액방식으로 책정하고 있는 점에서 일반적으로 시술별 단가가 적용되는 피부미용업에 해당하지 않는다고 주장하나,

미용용역 대가 산정방식은 계약내용과 상황에 따라 유동적으로 달라질 수 있으므로 대가 산정방식만으로 청구법인을 거쳐 광고주에게까지 단계적으로 미용용역이 제공된 것으로 볼 수 없고, 청구법인은 미용용역이 직접 제공되는 매니지먼트사의 경우 소속연예인과 정산시에 미용용역 대가를 제외한 금액을 일정비율로 안분하고 매출 세금계산서도 발급하지 않음을 근거로 내세우나, 안분하는 금액이 미용대가만인지 단정할 수 없고, 거래 유형의 차이만으로 미용용역이 단계적으로 제공되었다고 볼 수 없다.

(라) 청구법인이 제시한 웨딩서비스업체 판례(서울행정법원 2016.1.29. 선고 2015구합69898 판결)는 예식업체가 미용업체로부터 인력을 공급받아(제1거래), 고객과 미용용역 제공에 대한 사전 계약을 통해 예식업체의 책임과 계산으로 고객에게 미용용역을 제공(제2거래)하고 그 대가를 각각 수취한 두 개의 거래로 구성된 사례이나, 이 건의 경우 미용용역의 제공(대가 포함) 등에 대한 구체적인 계약이 없을 뿐만 아니라, 미용용역에 대한 거래에 있어 위 판례와 같은 인력제공(파견)이 없이 미용업체와 청구법인 간의 단일거래만 존재하는 등 이 건과 사실관계가 달라 원용할 수 없다.

(3) 청구법인은 쟁점용역 관련 비용은 광고제작이라는 사업수행 과정에서 발생한 매출세액과 직접 연관된 비용으로서, 부가가치세법령상 매입세액 공제대상이라고 주장하나, 광고업의 경우 산업체계내에서 그 자리를 확고히 한지 오래고, 그 과정에서 광고업체가 섭외한 모델을 대상으로 한 미용용역 제공은 일반화된 거래관계 구조에 있음에도 불구하고 현행 부가가치세법령은 미용용역의 제공에 대해 세금계산서 교부대상이 아닌 영수증 교부대상임을 명확히 하고 있는바, 미용용역의 공급을 영수증 교부대상이 아닌 세금계산서 교부대상으로 보는 것은 조세법률주의 원칙에 어긋나는 것이고, 또한 청구법인은 쟁점용역이 매입세액불공제 대상임을 감안하여 매입세액 상당액을 광고원가에 반영하였을 것이므로 쟁점용역 관련 매입세액은 불공제함이 타당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구법인이 미용업체로부터 제공받은 쟁점용역은 기타전문서비스용역으로서 매입세액 공제대상이라는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1) 부가가치세법

제32조【세금계산서 등】① 사업자가 재화 또는 용역을 공급(부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역의 공급은 제외한다)하는 경우에는 다음 각 호의 사항을 적은 계산서(이하 “세금계산서”라 한다)를 그 공급을 받는 자에게 발급하여야 한다.

제36조【영수증 등】① 제32조에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자가 재화 또는 용역을 공급(부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역의 공급은 제외한다)하는 경우에는 제15조 및 제16조에 따른 재화 또는 용역의 공급시기에 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 공급을 받은 자에게 세금계산서를 발급하는 대신 영수증을 발급하여야 한다.

1. 주로 사업자가 아닌 자에게 재화 또는 용역을 공급하는 사업자로서 대통령령으로 정하는 사업자

2. 간이과세자 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자

가. 직전 연도의 공급대가의 합계액(직전 과세기간에 신규로 사업을 시작한 개인사업자의 경우 제61조 제2항에 따라 환산한 금액)이 4천800만원 미만인 자

나. 신규로 사업을 시작하는 개인사업자로서 제61조 제4항에 따라 간이과세자로 하는 최초의 과세기간 중에 있는 자

제38조【공제하는 매입세액】① 매출세액에서 공제하는 매입세액은 다음 각 호의 금액을 말한다.

1. 사업자가 자기의 사업을 위하여 사용하였거나 사용할 목적으로 공급받은 재화 또는 용역에 대한 부가가치세액(제52조 제4항에 따라 납부한 부가가치세액을 포함한다)

제46조【신용카드 등의 사용에 따른 세액공제 등】③ 사업자가 대통령령으로 정하는 사업자로부터 재화 또는 용역을 공급받고 부가가치세액이 별도로 구분되는 신용카드매출전표등을 발급받은 경우로서 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 경우 그 부가가치세액은 제38조 제1항 또는 제63조 제3항에 따라 공제할 수 있는 매입세액으로 본다.

1. 대통령령으로 정하는 신용카드매출전표등 수령명세서를 제출할 것

2. 신용카드매출전표등을 제71조 제3항을 준용하여 보관할 것. 이 경우 대통령령으로 정하는 방법으로 증명 자료를 보관하는 경우에는 신용카드매출 전표등을 보관하는 것으로 본다.

(2) 부가가치세법 시행령(2021.2.17. 대통령령 제31445호로 일부개정된 것)

제4조【사업의 구분】① 재화나 용역을 공급하는 사업의 구분은 이 영에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 통계청장이 고시하는 해당 과세기간 개시일 현재의 한국표준산업분류에 따른다.

② 용역을 공급하는 경우 제3조 제1항에 따른 사업과 유사한 사업은 한국표준산업분류에도 불구하고 같은 항의 사업에 포함되는 것으로 본다.

③ 제1항과 제2항에서 규정한 사항 외에 사업의 구분에 필요한 사항은 기획재정부령으로 정한다.

제73조【영수증 등】① 법 제36조 제1항 제1호에서 “대통령령으로 정하는 사업자”란 다음 각호의 사업을 하는 사업자를 말한다.

1. 소매업

2. 음식점업(다과점업을 포함한다)

3. 숙박업

4. 미용, 욕탕 및 유사 서비스업

5. 여객운송업

6. 입장권을 발행하여 경영하는 사업

7. 제109조 제2항 제7호에 따른 사업 및 행정사업(법 제3조 및 「소득세법」 제160조의 2 제2항에 따른 사업자에게 공급하는 것은 제외한다)

8. 「우정사업 운영에 관한 특례법」에 따른 우정사업조직이 「우편법」 제15조 제1항에 따른 선택적 우편업무 중 소포우편물을 방문접수하여 배달하는 용역을 공급하는 사업

9. 제35조 제1호 단서의 용역을 공급하는 사업

10. 제35조 제5호 단서에 해당하지 아니하는 것으로서 수의사가 제공하는 동물의 진료용역

11. 제36조 제2항 제1호 및 제2호의 용역을 공급하는 사업

12. 제71조 제1항 제7호에 따라 인증서를 발급하는 사업

13. 법 제53조의2 제1항 및 제2항에 따라 간편사업자등록을 한 사업자가 국내에 전자적 용역을 공급하는 사업

14. 주로 사업자가 아닌 소비자에게 재화 또는 용역을 공급하는 사업으로서 기획재정부령으로 정하는 사업

③ 제1항 제1호부터 제3호까지, 제5호(괄호 생략), 제7호, 제8호, 제12호 또는 제14호의 사업을 하는 사업자와 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 경우로서 그 재화 또는 용역을 공급받는 사업자가 법 제36조 제3항에 따라 세금계산서의 발급을 요구하는 경우에는 세금계산서를 발급해야 한다.

④ 제1항 제4호, 제5호(괄호 생략), 제6호 또는 제9호부터 제11호까지의 사업을 하는 사업자가 감가상각자산을 공급하거나 제1항 각 호ㆍ제2항 각 호에 따른 역무 외의 역무를 공급하는 경우로서 그 재화 또는 용역을 공급받는 사업자가 법 제36조 제3항에 따라 세금계산서의 발급을 요구하는 경우에는 세금계산서를 발급해야 한다.

제88조【신용카드 등의 사용에 따른 세액공제 등】⑤ 법 제46조 제3항에서 “대통령령으로 정하는 사업자”란 다음 각 호에 해당하지 않는 사업을 경영하는 사업자로서 법 제36조 제1항 제2호에 해당하지 않는 사업자를 말한다.

1. 목욕ㆍ이발ㆍ미용업

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다.

(가) 한국표준산업분류표(통계청 고시 제2024-203호, 2024.4.30.)상 미용, 욕탕 및 유사 서비스업 대분류 및 해설서는 아래와 같고, 청구법인은 「부가가치세법」상 영수증 발급대상 업종인 미용, 욕탕 및 유사 서비스업은 최종소비자인 개인에게 제공되는 경우에 한정하여 매입세액을 공제받지 못하도록 한 것으로 보아야 한다고 주장한다.

ㅇㅇㅇ

(나) 한국표준산업분류 ‘두발 미용업’, ‘피부 미용업’, ‘패션 관련 전문 디자인업’의 분류내용은 아래 <표3>ㆍ<표4>ㆍ<표5>와 같다.

<표3> 두발 미용업 분류내용

분류코드	96112
분류명	두발 미용업 Hair beauty shops
설명	파마, 염색, 머리카락 자르기, 머리카락 모양내기, 머리 피부 손질 등으로 고객의 머리를 아름답게 꾸미는 산업활동을 말한다. <예시> ㆍ미장원

분류코드	96113
분류명	피부 미용업 Skin beauty shops
설명	손이나 기구를 이용한 피부 관리, 습포(팩, pack), 제모, 눈썹 손질 등으로 고객의 피부를 아름답게 꾸미는 산업활동을 말한다. <예시> ㆍ피부관리실

<표4> 피부 미용업 분류내용

분류코드	73209
분류명	패션, 섬유류 및 기타 전문 디자인업 Other specialized design services
설명	패션 제품, 텍스타일 제품 및 기타 전문 디자인을 수행하는 산업활동을 말한다. <예 시> ․패션 제품(의복, 가죽, 가방 및 액세서리) 디자인 ․텍스타일(섬유류) 패턴(pattern) 디자인 ․귀금속 및 보석 디자인 ․구두 디자인 ․모피 디자인 ․의류 디자인

<표5> 패션, 섬유류 및 기타 전문 디자인업 분류내용

(다) 청구법인이 광고주와 체결한 ‘광고물 제작 및 게재 계약서’ 주요 내용은 다음과 같고, 청구법인은 대행사가 대행하는 광고주를 위하여 광고물의 제작업무와 광고물 게재를 진행하기로 하고, 광고 컨텐츠를 제작하여 청구법인이 발행하는 잡지에 게재하기로 하였으며, 광고용역 대가 전액에 대한 세금계산서를 발행하였다

ㅇㅇㅇ

(라) 청구법인이 제출한 ‘광고제작 용역대가 견적서’는 다음과 같고, 청구법인은 광고제작 용역을 완료한 후 광고주에게 미용용역 비용을 포함한 전체 광고제작비를 기준으로 광고용역 대가를 청구하므로 쟁점용역 대가는 매입세액 공제대상이라고 주장한다.

ㅇㅇㅇ

(마) 청구법인과 쟁점용역 공급업체 간 ‘용역제공 견적서’는 다음과 같고, 용역공급업체는 청구법인이 지정하는 날에 출장하여 청구법인이 지정하는 모델에게 헤어, 메이크업 및 네일 용역을 제공하고 청구법인으로부터 용역비용를 수수하였다.

ㅇㅇㅇ

(바) 청구법인이 제시한 ‘화보촬영 콘셉트 진행 제안서’ 내용은 다음과 같다.

ㅇㅇㅇ

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살피건대, ｢부가가치세법｣ 제32조 제1항은 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 경우 그 공급받는 자에게 세금계산서를 발급하여야 한다고 규정하고 있고, 같은 법 제36조 제1항 및 같은 법 시행령 제73조 제1항은 미용업을 하는 사업자가 미용용역을 공급하는 경우에는 세금계산서를 발급하는 대신 영수증을 발급하여야 한다고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제73조 제4항은 미용업을 하는 사업자가 미용용역 외 역무를 공급하는 경우에는 공급받는 사업자가 사업자등록증을 제시하고 세금계산서의 발급을 요구하는 때에는 세금계산서를 발급해야 한다고 규정하고 있다.

또한, 「부가가치세법 시행령」 제4조 제1항에 따르면, 용역을 공급하는 사업의 구분은 원칙적으로 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류를 따르고, 한국표준산업분류는 미용업을 “파마, 염색, 머리카락 자르기, 머리카락 모양내기, 머리 피부 손질 등으로 고객의 머리를 아름답게 꾸미는 산업활동 및 손이나 기구를 이용한 피부 관리, 습포(팩, pack), 제모, 눈썹 손질 등으로 고객의 피부를 아름답게 꾸미는 산업활동”을 말하는 것으로 규정하고 있다.

이 건의 경우 청구법인은 청구법인이 제공받은 쟁점용역은 “기타 전문, 과학 및 기술 서비스업”으로 미용용역 등 외의 역무를 제공받은 경우에 해당하므로, 쟁점용역을 제공받고 발급받은 매입세금계산서 등은 매출세액에서 공제되어야 한다고 주장하나, 청구법인이 미용업자로부터 제공받은 용역은 광고잡지에 게재될 모델의 머리나 피부를 아름답게 꾸미는 등의 용역으로서 한국표준산업분류상 미용용역에 해당하는 점, 청구법인은 광고대행사와 광고물 제작 및 게재계약을 체결하고, 해당 계약에 따라 광고물의 제작과 게재를 진행하는 과정에서 미용업체로부터 ‘헤어메이크업네일용역’을 공급받은 것으로서, 출장 형식을 통해 미용업체의 사업장이 아닌 곳에서 미용용역을 공급받고, 특정 스타일을 구현하기 위해 미용사에게 광고컨셉트에 따른 구체적인 지시를 하였으며, 시술별 단가가 아닌 촬영일수에 따른 정액방식으로 대가를 산정하였다는 등의 사정만으로 이를 한국표준산업분류에 따른 ‘기타 개인 서비스업(이용 및 미용업)’이 아닌 ‘전문, 과학 및 기술 서비스업(패션, 섬유류 및 기타 전문 디자인업)’이라고 보기 어려운 점, 청구법인이 이 건과 관련하여 미용업체로부터 미용사 인력을 공급받아 청구법인의 책임과 계산하에 이들을 관리ㆍ감독하면서 광고모델에게 직접 미용용역을 제공하였다고 볼만한 객관적인 증빙자료는 확인되지 아니하는 점 등에 비추어, 쟁점용역은 매입세액 공제대상이 아니라고 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

(조심-2025-서-3652)청구인을 비거주자로 보아 쟁점부동산에 대한 증여세 산정시 증여재산공제를 적용하지 아니한 처분의 당부(기각)

세금이야기 — Wed, 4 Feb 2026 17:40:00 +0900

(조심-2025-서-3652)청구인을 비거주자로 보아 쟁점부동산에 대한 증여세 산정시 증여재산공제를 적용하지 아니한 처분의 당부(기각)

요지

청구인은 과거 미국 영주권 취득한 후 세대원 전원 출국하여 증여일 현재까지 시민권자인 자녀와 함께 계속하여 미국에서 거주하였고 증여일 전후 1년간 국내 체류일수, 국내 소득 및 재산 내역 등에 비추어 증여일 현재 거주자로 보기 어려움

결정내용

결정 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

[주 문]

심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구인은 2005년 4월에 서울특별시 서초구 OOO(이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 취득하여 부동산임대업을 영위하다가 2024.7.9. 배우자 a(이하 “수증자”라 한다)에게 증여한 후, 증여세는 무신고하였다.

나. 처분청은 쟁점부동산의 시가를 유사 매매사례가액인 OOO원으로 산정하였고 수증자가 비거주자에 해당하는 것으로 보아, 배우자 간 증여재산공제액인 OOO원을 배제한 후, 증여자인 청구인에게 2025.7.7. 연대납세의무에 따른 증여세 OOO원을 결정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2025.8.20. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 수증자는 청구인과 국내에서 생계를 같이 하는 가족이고, 국내에서 지속적인 관리가 필요한 부동산을 소유하고 있으며, 앞으로 국내에서 거주하리라고 인정할 수 있는 충분한 사실관계가 있다.

(가) 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 제2조 제8항에서 ‘거주자’란 국내에 주소를 두거나 183일 이상 거소를 둔 사람을 말하며, ‘비거주자’란 거주자가 아닌 사람을 의미하고, 여기서 ‘국내에 주소를 둔 자’에 해당하는지 여부는 국내에서 생계를 같이 하는 가족의 유무, 국내에 소재하는 자산의 유무, 수증자의 직업, 외국국적을 가졌거나 외국의 영주권을 얻었는지 여부 등 생활관계의 객관적 사실을 종합하여 판정해야 한다.

국내에 주소를 가졌는지의 여부를 가리는 구체적 기준을 규정한 「소득세법 시행령」 제2조 제4항은 국외에 거주하는 외국 영주권자를 전제로 하여 거주자 및 비거주자를 구분토록 하고 있는바, 미합중국 영주권자인 수증자에 대해 위 규정을 적용하여 거주자 여부를 판단하여야 한다.

(나) 「소득세법 시행령」 제2조 제4항은 국외에 거주하면서 외국의 영주권을 얻은 자는 ① 국내에 생계를 같이 하는 가족이 없고, ② 그 직업 및 자산상태에 비추어 다시 입국하여 주로 국내에 거주할 간능성도 없는 경우 비거주자로 본다고 규정하고 있는바, 이는 국내에 생계를 같이하는 가족이 있고, 그 직업 및 자산상태에 비추어 다시 입국하여 주로 국내에 거주할 가능성이 있는 경우 거주자로 보아야 한다.

수증자는 현재 대한민국 국적을 소유하고 있고, 주민등록도 되어 있으며, OOO이라는 상호의 개인사업장을 실질적으로 운영하고 있다. 한국에서 장기적인 치료를 받아야 하는 청구인을 간병할 목적으로 국내에 영구적으로 입국하였으며 앞으로 서울특별시 중랑구에 거주하며 대한민국에서 납세의 의무를 다할 예정이다.

청구인 또한 법인(b 주식회사)을 설립하여 1999년부터 현재까지 계속 운영하고 있고, 최근 건강상의 이유로 장기적인 치료가 필요하여 앞으로 한국에서 거주하면서 납세의 의무를 다할 예정이고, 현재 거주지는 충청북도 충주시이다.

(다) 수증자는 현재 청구인으로부터 증여받은 쟁점부동산 이외에 다른 부동산도 보유하고 있다. 경기도 안양시 OOO에 소재한 토지에 2018년경 재개발추진위원회가 구성되어 현재 아파트를 착공할 예정이고, 준공년도는 2028년 말 또는 2029년 초로 예정되어 있다. 아파트 준공이 완료되면 청구인과 수증자는 실거주하며 국내에 정착할 예정이다.

(2) 청구인과 수증자는 미합중국으로 이주한 후에도 언젠가 한국으로 다시 돌아올 계획을 가지고 있었고, 미합중국에서 두 자녀(1984년생, 1986년생)를 양육하고 자녀가 경제적으로 자립을 한 후에는 두 부부가 함께 한국에 돌아올 목적으로 미합중국에서 시민권을 취득할 충분한 자격이 됨에도 불구하고 미합중국 시민권을 취득하지 아니하였다.

국내에 주소를 가진 것으로 보는 요건으로 들고 있는 ‘직업 및 자산상태에 비추어 계속하여 183일 이상 국내에 거주할 것으로 인정되는 때’란 거주자를 소득세 납세의무자로 삼는 취지에 비추어 볼 때 183일 이상 우리나라에서 거주를 요할 정도로 직장관계 또는 근무관계 등이 유지될 것으로 보이거나 183일 이상 우리나라에 머물면서 자산의 관리·처분 등을 하여야 할 것으로 보이는 때와 같이 장소적 관련성이 우리나라와 밀접한 경우를 의미한다(대법원 2014.11.27. 선고 2013두16876 판결).

청구인과 수증자는 앞으로 국내에서 계속 거주할 것으로 보여지며, 직업 및 자산상태에 비추어, 청구인의 일반적인 생활관계가 국내에 형성되어 있다고 볼 수 있으므로 수증자는 세법상 거주자로 보아야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 수증자는 미합중국 영주권자인 재외국민으로서 국내에 출입국하고 있는데, 증여일 전·후 1년 내 국내 체류기간은 각각 0일과 57일로서 183일 미만이므로 증여일 당시 비거주자에 해당한다. 청구인 역시 국내에 주소가 없고 체류기간이 98일과 104일로 국내에 생계를 같이 하는 가족이 없으며, 국내 체류한 기간 또한 일시적이므로, 거주자로 인정할 만한 근거가 없다.

청구인은 1999년부터 한국에서 법인을 운영하며 2009년경에 수증자와 자녀 2명과 함께 모두 미합중국으로 이주하였다. 한국과 미합중국을 오가며 청구인은 현재까지 법인을 운영하였으나 국내에 취득한 부동산 내역이 없고 재산의 증가도 확인할 수 없다. 자산 상태 및 그 가족들의 생계유지 사항을 살펴보았을 때, 국내에 다시 입국하여 거주하리라고 인정할 사항이 확인되지 않는다.

(2) 수증자는 청구인이 건강 악화로 국내 소재 대학병원에 통원을 하며 질병치료를 하기 위해 국내에 항구적으로 거주하면서 치료에 전념하고 있고, 수증자는 청구인을 간호하여야 하는 상황으로 국내에 영구적으로 입국할 계획이 있으며, 현재 미합중국에서 한국으로 돌아오기 위한 절차를 밟고 있고 항공편도 예약해 놓은 상태라고 주장하나,

청구인과 수증자가 입국하기 위한 절차를 진행 중이고 앞으로 한국에서 거주하리라고 인정할 수 있는 사실관계가 있다고 하더라도, 증여시기인 2024년 7월에는 국내에 생계를 같이하는 가족이 없고, 자산상태 등을 보았을 때 수증자는 비거주자에 해당한다.

또한 수증자 및 청구인이 현재 대한민국 국적을 소유하고 있고 주민등록이 되어 있으나, 대한민국 국적만으로 거주자로 인정할 수는 없고, 거주자가 배우자로부터 증여를 받은 경우 OOO원을 증여세 과세가액에서 공제한다고 규정하고 있는바, 증여시점에 비거주자인 수증자가 증여받은 재산에 대해 증여재산공제를 적용하지 않은 이 건 처분은 적법하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구인의 배우자를 비거주자로 보아 배우자 간 증여재산공제를 배제하여 증여세를 부과한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법(2023.12.31. 법률 제19932호로 일부개정된 것)

제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

8. "거주자"란 국내에 주소를 두거나 183일 이상 거소(居所)를 둔 사람을 말하며, "비거주자"란 거주자가 아닌 사람을 말한다. 이 경우 주소와 거소의 정의 및 거주자와 비거주자의 판정 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제53조(증여재산 공제) 거주자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사람으로부터 증여를 받은 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 증여세 과세가액에서 공제한다. 이 경우 그 증여세 과세가액에서 공제받을 금액과 수증자가 그 증여를 받기 전 10년 이내에 공제받은 금액(제53조의2에 따라 공제받은 금액은 제외한다)을 합한 금액이 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 공제하지 아니한다.

1. 배우자로부터 증여를 받은 경우: 6억원

(2) 상속세 및 증여세법 시행령(2024.2.29. 대통령령 제34267호로 일부개정된 것)

제2조(주소와 거소의 정의 등) ① 「상속세 및 증여세법」(이하 "법"이라 한다) 제2조 제8호에 따른 주소와 거소에 대해서는 「소득세법 시행령」 제2조, 제4조 제1항ㆍ제2항 및 제4항에 따른다.

② 법 제2조 제8호에 따른 거주자와 비거주자의 판정에 대해서는 「소득세법 시행령」 제2조의2 및 제3조에 따르며, 비거주자가 국내에 영주를 목적으로 귀국하여 국내에서 사망한 경우에는 거주자로 본다.

(3) 소득세법(2023.12.31. 법률 제19933호로 일부개정된 것)

제2조(주소와 거소의 정의 등) ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. "거주자"란 국내에 주소를 두거나 183일 이상의 거소(居所)를 둔 개인을 말한다.

2. "비거주자"란 거주자가 아닌 개인을 말한다.

(4) 소득세법 시행령(2023.12.28. 대통령령 제34061호로 일부개정된 것)

제2조(주소와 거소의 판정) ① 「소득세법」(이하 "법"이라 한다) 제1조의2에 따른 주소는 국내에서 생계를 같이 하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무 등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정한다.

② 법 제1조의2에 따른 거소는 주소지 외의 장소 중 상당기간에 걸쳐 거주하는 장소로서 주소와 같이 밀접한 일반적 생활관계가 형성되지 아니한 장소로 한다.

③ 국내에 거주하는 개인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 국내에 주소를 가진 것으로 본다.

1. 계속하여 183일 이상 국내에 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업을 가진 때

2. 국내에 생계를 같이하는 가족이 있고, 그 직업 및 자산상태에 비추어 계속하여 183일 이상 국내에 거주할 것으로 인정되는 때

④ 국외에 거주 또는 근무하는 자가 외국국적을 가졌거나 외국법령에 의하여 그 외국의 영주권을 얻은 자로서 국내에 생계를 같이하는 가족이 없고 그 직업 및 자산상태에 비추어 다시 입국하여 주로 국내에 거주하리라고 인정되지 아니하는 때에는 국내에 주소가 없는 것으로 본다.

제2조의2(거주자 또는 비거주자가 되는 시기) ① 비거주자가 거주자로 되는 시기는 다음 각 호의 시기로 한다.

1. 국내에 주소를 둔 날

2. 제2조 제3항 및 제5항에 따라 국내에 주소를 가지거나 국내에 주소가 있는 것으로 보는 사유가 발생한 날

3. 국내에 거소를 둔 기간이 183일이 되는 날

② 거주자가 비거주자로 되는 시기는 다음 각 호의 시기로 한다.

1. 거주자가 주소 또는 거소의 국외 이전을 위하여 출국하는 날의 다음 날

2. 제2조 제4항 및 제5항에 따라 국내에 주소가 없거나 국외에 주소가 있는 것으로 보는 사유가 발생한 날의 다음 날

제4조(거주기간의 계산) ① 국내에 거소를 둔 기간은 입국하는 날의 다음날부터 출국하는 날까지로 한다.

② 국내에 거소를 두고 있던 개인이 출국 후 다시 입국한 경우에 생계를 같이하는 가족의 거주지나 자산소재지 등에 비추어 그 출국목적이 관광, 질병의 치료 등으로서 명백하게 일시적인 것으로 인정되는 때에는 그 출국한 기간도 국내에 거소를 둔 기간으로 본다.

③ 국내에 거소를 둔 기간이 1과세 기간 동안 183일 이상인 경우에는 국내에 183일 이상 거소를 둔 것으로 본다.

④ 「재외동포의 출입국과 법적 지위에 관한 법률」 제2조에 따른 재외동포가 입국한 경우 생계를 같이 하는 가족의 거주지나 자산소재지등에 비추어 그 입국목적이 관광, 질병의 치료 등 기획재정부령으로 정하는 사유에 해당하여 그 입국한 기간이 명백하게 일시적인 것으로 기획재정부령으로 정하는 방법에 따라 인정되는 때에는 해당 기간은 국내에 거소를 둔 기간으로 보지 아니한다.

(5) 대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약

제3조(과세상의 주소) (1) 이 협약에 있어서 하기 용어는 각기 다음의 의미를 가진다.

(a) “한국의 거주자”라 함은 다음의 것을 의미한다.

(i) 한국법인

(ii) 한국의 조세 목적상 한국에 거주하는 기타의 인(법인 또는 한국의 법에 따라 법인으로 취급되는 단체를 제외함), 다만, 조합원 또는 수탁자로서 행동하는 인의 경우에, 그러한 인에 의하여 발생되는 소득은 거주자의 소득으로서 한국의 조세에 따라야 하는 범위에 한한다.

(b) “미합중국의 거주자”라 함은 다음의 것을 의미한다.

(i) 미합중국법인

(ii) 미합중국의 조세 목적상 미합중국에 거주하는 기타의 인(법인 또는 미합중국의 법에 따라 법인으로 취급되는 단체를 제외함), 다만, 조합원 또는 수탁자로서 행동하는 인의 경우에, 그러한 인에 의하여 발생되는 소득은 거주자의 소득으로서 미합중국의 조세에 따라야 하는 범위에 한한다.

(2) 상기 (1)항의 규정에 의한 사유로 인하여 어느 개인이 양 체약국의 거주자인 경우에는 다음과 같이 취급된다.

(a) 동 개인은 그가 주거를 두고 있는 그 체약국의 거주자로 간주된다.

(b) 동 개인이 양 체약국 내에 주거를 두고 있거나 또는 어느 체약국에도 주거를 두고 있지 아니하는 경우에 그는 그의 인적 및 경제적 관계가 가장 밀접한 그 체약국(중대한 이해관계의 중심지)의 거주자로 간주된다.

(d) 동 개인의 양 체약국 내에 일상적 거소를 두고 있거나 또는 어느 체약국에도 거소를 두고 있지 아니하는 경우에, 그는 그가 시민으로 소속하고 있는 체약국의 거주자로 간주된다.

(e) 동 개인이 양 체약국의 시민으로 되어 있거나 또는 어느 체약국의 시민도 아닌 경우에, 체약국의 권한있는 당국은 상호 합의에 의하여 그 문제를 해결한다. 본 항의 목적상 주거는 어느 개인이 그 가족과 함께 거주하는 장소를 말한다.

(3) 상기 제(2)항의 규정에 의한 사유로 인하여 일방 체약국의 거주자로 간주되지 아니하는 개인은, 제4조(과세의 일반규칙)를 포함하여, 이 협약의 모든 목적상 상기 일방 체약국의 거주자로서만 간주된다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 수증자의 주민등록 변동 내역은 아래 <표1>과 같다.

<표1> 주민등록 변동 내역

(2) 2020년 1월부터 2025년 4월까지 청구인 및 수증자, 그 자녀들의 출입국 내역은 아래 <표2>와 같다.

<표2> 청구인 등의 출입국 일자와 국내 체류일수

(단위 : 일, 년)

(3) 2020년부터 2024년까지 청구인 및 수증자의 출입국 일자와 국내 병원방문 기간 및 일수를 비교하면 아래 <표3>과 같다.

<표3> 청구인 등의 출입국일자와 병원방문 기간 등의 비교

(단위 : 년, 일)

(4) 수증자 및 청구인의 사업 내역 및 신고 내역 등은 다음과 같다.

(가) 수증자는 2024.7.18. 쟁점부동산을 사업장소재지로 하여 부동산임대업 및 기술서비스업으로 사업자등록한 후 계속 사업 중이고, 2024년 종합소득세(거주자로 신고) 및 2024년 제2기 부가가치세 신고 내역은 아래와 같다.

<2024년 제2기 부가가치세 매출신고 현황>

(단위 : 원)

<2024년 종합소득세 신고 현황>

(단위 : 원)

(나) 수증자는 쟁점부동산을 증여받은 후 주식회사 〇〇〇〇와 부동산 임대차 계약서(임대기간 : 2024.8.11.∼2026.4.10.)를 작성하였고, 계약 시 임대인의 대리인은 청구인이 운영하는 법인의 직원으로 확인된다.

(다) 청구인의 사업자등록 내역, 운영 중인 법인의 주주명부 변동내역은 아래와 같다.

<표4> 청구인의 사업자등록 내역

<표5> b(주)의 주식등변동상황명세서 내역

(단위 : 사업연도, %)

(라) b(주)의 법인세 신고 및 부가가치세 과세표준 증명, 세목별 국세 납부금액 합계액은 아래와 같다.

<최근 3개 사업연도의 법인세 신고 내역>

(단위 : 원)

<청구인이 제출한 부가가치세 과세표준 증명(일부 발췌)>

(단위 : 원)

<청구인이 제출한 세목별 국세 납부금액(1999년∼2025년)>

(단위 : 원)

(마) 청구인은 거주자로 종합소득세를 신고하였으며, 2020년 이후 신고 내역은 아래와 같다.

<청구인의 종합소득세 신고 내역>

(단위 : 년, 천원)

(5) 2020년 이후 수증자 및 청구인의 국민연금 납부액과 건강보험료 납부내역 및 국내 부동산 보유 현황은 아래와 같다.

<국민연금 납부액>

(단위 : 년, 원)

<건강보험료 납부액>

(단위 : 년, 원)

<국내 부동산 보유 현황>

(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 「소득세법 시행령」 제2조 제4항에 따르면, 국외에 거주하는 자가 “외국국적을 가졌거나 외국법령에 의하여 그 외국의 영주권을 얻은 자로서 국내에 생계를 같이하는 가족이 없고 그 직업 및 자산상태에 비추어 다시 입국하여 주로 국내에 거주하리라고 인정되지 아니하는 때”에는 국내에 주소가 없는 것으로 보는바,

미합중국 영주권자인 청구인과 그로부터 증여를 받은 수증자는 2009년 미합중국 영주권을 취득한 후 세대원 모두가 출국하였고, 국내에 생계를 같이하는 가족이 없으며 증여일 현재까지 미합중국에서 시민권자인 자녀들과 같이 생활하여 주된 생활의 근거지가 미합중국으로 보이는 점,

청구인과 수증자의 두 자녀는 1984년생 및 1986년생으로 자녀가 생활능력이 인정되는 성인(두 자녀 모두 미합중국에서 취업한 것으로 확인)이 된 이후에도 수증자는 증여일 현재 청구인을 비롯한 생계를 같이하는 가족들과 계속하여 미합중국에 거주하고 있었던 점,

수증자는 증여일 전·후 1년 동안 국내 체류일수가 57일에 불과하고, 국내에 뚜렷한 직업을 가지고 있지 아니하며, 국내 소득은 주로 쟁점부동산의 증여 이후 발생한 부동산 임대수입이고 동 부동산이 반드시 본인이 국내에 거주하며 관리해야 하는 재산은 아니며, 실제로 수증자는 임대차 계약 시에도 청구인이 운영하는 법인의 직원을 대리인으로 하여 계약서를 작성한 것으로 확인되는 점,

청구인 또한 증여일 전·후 1년 동안 국내 체류일수가 100여일에 불과하고, 수증자를 비롯한 가족들이 모두 미합중국에 있으며, 1993년에 취득한 서울특별시 구로구 소재 아파트를 2017년에 양도한 이후 국내에 부동산 등을 취득한 사실이 없는 등 국내가 아닌 국외에서의 생활기반을 구축한 것으로 보이는 점,

청구인은 이 건 청구일 현재까지 법인을 운영 중이나, 위 체류일수 및 수입금액 규모상 국내에서 일시적인 체류만으로도 관리가 가능할 것으로 보이고, 국내에서 거주하며 법인사업장을 상시적으로 관리하였다는 입증자료를 제출한 사실도 없는 등 청구인 또한 주된 생활의 근거지(중대한 이해관계의 중심지)는 미합중국으로 보이는 점 등에 비추어, 처분청에서 수증자를 비거주자로 보아 청구인에게 연대납세의무에 따른 증여세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4.결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

(조심-2025-서-3000)위법하게 수집된 증거에 기초한 처분이므로 취소되어야 한다는 청구주장의 당부(기각)

세금이야기 — Wed, 4 Feb 2026 17:39:09 +0900

(조심-2025-서-3000)위법하게 수집된 증거에 기초한 처분이므로 취소되어야 한다는 청구주장의 당부(기각)

요지

처분청은 ㅇㅇ경찰서장의 수사건과 별개로 이 건 처분의 근거를 확보하여 과세한 것으로, 설령 ㅇㅇ경찰서장이 수집한 증거가 위법하다 하더라도 그것만으로 이 건 처분이 위법하게 되는 것은 아님

결정내용

결정 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

[주 문]

심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구법인은 2015.3.16. 설립되어 서울특별시 서초구 OOO에서 전자부품 제조업을 영위하는 법인으로, 가상현실 시뮬레이터 기기를 연구․개발하여 대학교 및 기업체에 공급하거나 방위산업체에 관련 기자재를 납품하고 있다.

나. 서울OOO서장은 2023.12.28. 방위사업청 OOO 시뮬레이터 납품사건과 관련된 「특정경제범죄가중처벌등에 관한 법률」 위반(횡령) 등 사건을 수사하는 과정에서 청구법인의 대표이사 A, 경영기획실장 B, 기장 세무사 C(이하 “A 등 2인”이라 한다)의 가공세금계산서 발행 및 수취 등 「조세범 처벌법」 위반 혐의를 확인하고 처분청에 「조세범 처벌절차법」 제4조에 따른 고발을 의뢰하였다.

다. 처분청은 2024.5.16.부터 2024.8.22.까지 청구법인의 2019년 제2기부터 2021년 제1기까지 부가가치세 세목별 조사(조세범칙조사 전환)를 실시하여 청구법인이 ㈜D 외 7개 업체로부터 재화의 공급 없이 가공세금계산서 OOO원을 발행 및 수취한 것으로 보아 「국세기본법」 제47조의3에 따른 부정과소신고가산세(40%)를 적용하여 2024.11.1. 청구법인에게 부가가치세 2019년 제1기 내지 2021년 제1기분 합계 OOO원을 경정․고지하는 한편, A 등 2인을 「조세범 처벌법」 제10조 제3항 등 위반 혐의로 고발하였다.

라. 청구법인은 이에 불복하여 2025.1.24. 이의신청을 거쳐 2025.7.7. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 사실관계

(가) 청구법인의 사업내용

청구법인은 AR Glass, XR Simulator, AI Sensor 개발 등을 목적으로 설립된 회사로, 거래처인 주식회사 E(이하 “E”라 한다)와 함께 방위사업청에서 진행하는 OOO 사업을 수행하였는데 E는 방위사업청에 OOO 시뮬레이터 장비 일체를 총 OOO원에 공급하고 청구법인은 E에 위 OOO 시뮬레이터 장비 중 일부인 모의 관측 훈련장비와 기타 HW(장비)를 총 OOO원에 공급하였다.

E는 2019년 6월경 방위사업청과 OOO 사업에 대한 계약(총 계약대금 OOO원)을 체결하고 청구법인으로부터 납품받은 OOO 장비에 대한 품질검사를 완료한 후 전국의 11곳 군부대 교육장에 순차로 납품하고, 인력파견 및 가동을 진행하였다.

청구법인은 2022.5.3. 서울OOO서장에게 청구법인 직원 F을 청구법인 소유 그래픽카드를 횡령(시가 OOO원)한 혐의로 고소하였다. 그런데 해당 경찰서는 고소일로부터 약 1년이 지난 2023.4.19. 청구법인 등을 사기사건의 피의자로 인지하고 압수․수색영장을 발부받았다.

압수․수색영장에 기재된 청구법인의 범죄사실은 청구법인이 거래처인 E에 그래픽카드를 내장한 컴퓨터를 공급하면서 새 그래픽카드가 아닌 중고 그래픽카드를 공급하여 거래처인 E를 기망하여 약 OOO원 상당의 컴퓨터를 공급하였다는 것이다.

서울OOO서장은 2023.4.26. 이와 같은 압수․수색영장을 근거로 수사관 30명을 청구법인에 투입하여 광범위한 압수․수색을 진행하여 다음과 같은 다량의 자료를 확보하였다.

○○○

해당 그래픽카드가 단종되었음에도 거래처인 E의 요구로 부득이하게 중고 그래픽카드가 탑재된 일부 컴퓨터를 공급하였는데 이러한 행위가 사기죄에 해당하는지는 별론으로 하더라도, 피해액이 OOO원 미만에 불과한 사기사건을 수사하기 위해 수사관 30명을 동원하여 OOO 사업 전반에 관한 청구법인 자료, 전산자료, 휴대전화 등을 광범위하게 압수한 것이 적정한지는 의문이었다.

이에 청구법인은 서울OOO서장의 위법한 압수․수색절차 진행에 대하여 2023.6.22. 서울중앙지방법원에 준항고장을 제출하였고, 서울중앙지방법원은 2025.2.19. 위 압수․수색은 위법하므로 취소한다는 인용결정(서울중앙지방법원 OOO, 2024.2.19.)을 하였다. 서울OOO서장은 이에 재항고하여 위 사건은 현재 대법원에 계류 중(대법원 OOO)에 있다.

(2) 헌법상 적법절차원칙 등에 비추어 볼 때, 위법한 세무조사 또는 위법하게 수집된 증거에 기한 이 건 처분은 위법하므로 취소되어야 한다.

(가) 세무조사도 헌법상 적법절차의 원칙 및 위법수집증거배제원칙이 준수되어야 한다.

헌법 제12조 제1항은 모든 국민은 신체의 자유를 가진다. 누구든지 법률에 의하지 아니하고는 체포․구속․압수․수색 또는 심문을 받지 아니하며 법률과 적법한 절차에 의하지 아니하고는 처벌․보안처분 또는 강제노역을 받지 아니한다고 하여 적법절차의 원칙을 천명하고 있다.

헌법재판소는 이러한 헌법상 원칙인 적법절차의 원칙은 형사소송절차에 국한되지 아니하고 모든 국가작용 전반에 대해 적용된다고 결정하고 있다(헌법재판소 1992.12.24. 선고 92헌가8, 전원재판부 결정).

이러한 헌법 규정 및 헌법재판소의 결정에 따라 대법원 역시 세무조사는 국가의 과세권을 실현하기 위한 행정조사의 일종으로서 과세자료의 수집 또는 신고내용의 정확성 검증 등을 위하여 필요불가결하며 종국적으로는 조세의 탈루를 막고 납세자의 성실한 신고를 담보하는 중요한 기능을 수행하지만 이러한 세무공무원의 세무조사권의 행사에도 적법절차의 원칙이 준수되어야 한다고 하여 세무조사권 행사에도 적법절차의 원칙이 준수되어야 한다고 판시하였다(대법원 2014.7.26. 선고 2012두911 판결).

또한 대법원은 세무조사에 형사소송법에서 정한 위법수집증거배제법칙이 적용될 수 없다는 과세관청의 주장에 대해, 헌법상 적법절차의 원칙은 세무조사 절차에 당연히 적용되고 형사소송법에서 정한 위법수집증거배제법칙을 굳이 준용하지 않더라도 그 처분의 효력을 부인할 수 있다고 판시하였다(대법원 2020.6.11. 선고 2020두35578 판결).

이와 같이 헌법상 적법절차의 원칙은 세무조사 절차에 당연히 적용되므로 그 중요한 내용 중 하나인 위법수집증거배제원칙 역시 세무조사과정에 당연히 적용되어야 한다.

(나) 이 건 서울OOO서장이 진행한 압수․수색절차의 위법성은 다음과 같다.

압수수색영장에 기재된 이 건 범죄사실은 청구법인이 2019.10.25.경부터 E에 OOO장비(계약대금 OOO원) 11식을 순차로 납품하던 중 2020년 5월 초순경부터 2021년 10월경까지 중고 GTX 1060을 내장한 컴퓨터 141대(총 6식)를 E에 납품함으로써 재산상이익(그래픽카드 차액을 기준으로 OOO원의 피해액)을 취득하였다는 것이다.

따라서 위 압수수색영장으로는 ‘2020년 5월 초순경부터 2021년 10월경까지 중고 GTX 1060을 내장한 컴퓨터 납품’에 대한 범죄사실 관련 자료만을 압수할 수 있는 것이고, 그 외 위 범죄사실과 유사하거나 동종의 범죄사실 관련 자료는 압수할 수 없을 뿐만 아니라, 만약 압수된 자료가 있다면 이는 모두 위법하게 수집된 증거에 해당한다.

백번 양보하여 설령 위 압수수색영장으로 위 범죄사실과 유사하거나 동종의 범죄사실 관련 자료를 압수할 수 있다 하더라도 이는 영장의 범죄사실에 기재된 범행일시인 2020년 5월 초순경부터 2021년 10월경까지의 유사․동종 범죄사실 관련 자료에 한정되어야 하는 것이지, 서울OOO서 소속 수사관들이 압수한 것처럼 2015년부터 2023년 4월까지의 모든 자료를 압수할 수 없음은 명백하다.

그럼에도 불구하고 서울OOO서장은 실제로 이 건 범죄사실(중고 그래픽카드 탑재 컴퓨터 납품)과는 전혀 관련이 없는 2015년경부터 2023년 4월까지의 OOO 사업과 관련된 모든 자료, OOO 이외의 청구법인의 다른 사업자료, 청구법인의 각종 내부 보안자료, 청구법인 직원의 개인자료까지 대대적으로 압수하였다.

이처럼 서울OOO서 수사관들은 청구법인의 범죄사실에 대한 수사목적이 아닌 청구법인 또는 E의 방산비리 관련 자료를 확보할 목적으로 압수․수색을 단행한 것이다.

따라서 영장에 기재된 범죄행위와 관련하여 수집된 증거 외에 OOO 사업 전반에 대해 광범위하게 수집된 증거는 압수․수색 영장의 범위를 벗어난 위법한 증거에 해당할 뿐만 아니라 압수영장 미제시, 참여권 미보장, 포괄적인 압수목록 교부, 압수방법 및 제한의 위반 등을 이유로 위법한 증거에 해당한다.

(다) 서울OOO서장이 위법하게 확보한 자료를 기초로 한 이 건 ‘세무조사’ 역시 위법하다.

세무조사 절차에도 헌법상 적법절차의 원칙이 적용되어야 하는 것은 앞서 설명한 바와 같다. 따라서 위법하게 수집된 증거에 따른 수사절차는 당연히 위법하고 이는 세무조사 절차에서도 마찬가지인바 처분청이 서울OOO서장으로부터 받은 위법한 자료를 근거로 한 이 건 ‘세무조사’ 역시 위법하다고 할 것이다.

(라) 현재 위 준항고에 대한 법원의 인용 결정이 내려짐(재항고로 대법원에 계류)에 따라 이 건 세무조사는 위법수집증거배제원칙에 위배된 위헌적인 절차진행에 해당함이 확인되었다.

(마) 소결

처분청이 서울OOO서장으로부터 확보한 증거는 위법하게 수집된 증거이므로 그러한 증거를 통한 세무조사는 헌법상 원칙인 적법 절차 원칙에 위반된다고 할 것인바, 이러한 위법한 세무조사 또는 위법하게 수집된 증거에 기한 이 건 처분 역시 위법하므로 전부 취소되어야 할 것이다.

(3) 과소신고가산세 부분은 부당과소신고가산세(40%)가 아닌 일반과소신고가산세(10%)가 적용되어야 하므로, 일반과소신고가산세를 초과한 부분은 위법하여 취소되어야 한다.

(가) 쟁점 정리

「국세기본법」 제47조의3 제1항 및 제2항 제1호는 납세의무자가 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(과소신고)한 경우 과소신고한 납부세액의 100분의 10에 상당하는 금액을 가산세(일반과소신고 가산세)로 하되, 부정행위로 과소신고하는 경우 그 100분의 40에 상당하는 금액을 가산세(부당과소신고 가산세)로 하도록 규정하고 있다.

처분청은 청구법인이 사실과 다른 세금계산서를 발급 및 수취하였다는 이유로 이 건 처분을 하면서 <표1> 기재와 같이 부당과소신고가산세(40%)를 적용하여 이 건 부가가치세를 부과하였다.

<표1>

○○○

(나) 청구법인의 행위는 부당과소신고 가산세가 적용되는 사기 기타 부정한 행위에 해당하지 않는다.

청구법인은 이 건 허위세금계산서의 거래상대방에게 각 세금계산서상의 매입금액 및 부가가치세에 해당하는 금액을 모두 지급하였고, 거래상대방은 각 세금계산서상의 매출금액을 기준으로 부가가치세의 과세표준 및 납부세액을 모두 신고․납부하였으며, 그와 같이 부가가치세를 신고․납부한 후 경정청구를 하여 이를 환급받는 등의 방법으로 각 세금계산서상의 부가가치세 납부의무를 면탈하였다고 볼 아무런 사정이 없다.

결국 청구법인에게는 이 건 허위세금계산서에 의하여 매입세액공제를 받는 것이 결과적으로 국가의 부가가치세 조세수입 감소를 가져오게 될 것이라는 점에 관한 인식, 즉 부가가치세 조세포탈에 대한 인식이 있었다고 볼 수 없고 따라서 청구법인의 행위는 부당과소신고 가산세가 적용되는 사기 기타 부정한 행위에 해당하지 않는다고 할 것이다.

(다) 소결

이 건 처분 중 과소신고가산세는 「국세기본법」 제47조의3 제2항의 부당과소신고 가산세(40%)가 아닌 같은 조 제1항의 일반과소신고가산세(10%)가 부과되어야 할 것이므로, 일반과소신고 가산세가 부과되었을 경우의 금액을 초과하는 부분은 위법하여 취소되어야 할 것이다.

나. 처분청 의견

(1) 이 건 부과처분은 서울OOO서장의 위법하게 수집한 증거를 기초로 한 것이 아니므로 설령 서울OOO서장이 수집한 증거가 위법하다 하더라도 이 건 처분에 아무런 영향이 없다.

청구법인은 서울OOO서장이 위법하게 확보한 자료를 기초로 한 이 건 ‘세무조사’ 역시 위법하다고 주장한다. 즉 서울OOO서장은 수사과정에서 압수·수색영장의 범위를 벗어나 위법하게 영장을 집행하여 증거를 수집하였고, 서울OOO서장으로부터 받은 위법한 자료를 근거로 한 이 건 ‘세무조사’ 역시 위법하다는 것이다.

그러나 서울OOO서장은 2023.12.28. 「특정경제범죄가중처벌등에 관한 법률」 위반(횡령) 등 사건을 수사하는 과정에서 A 등 2인의 가공세금계산서 발행 및 수취 등 「조세범 처벌법」 위반 혐의를 확인하고 처분청에 「조세범 처벌절차법」 제4조에 따른 고발을 의뢰한 것에 불과하고, 그에 따라 처분청은 2024.5.16.부터 2024.8.22.까지 청구법인의 2019년 제2기부터 2021년 제1기까지 부가가치세 세목별 조사(조세범칙조사 전환)를 실시하여 서울OOO서장의 수사건과 별개로 이 건 처분의 근거를 확보하였는바 이 건 처분이 서울OOO서장의 위법하게 수집한 증거를 기초로 한 것이라는 청구주장은 사실과 다르다.

더욱이 청구법인을 세무조사 선정대상으로 삼은 것 조차 서울OOO서장의 고발의뢰서에 포함된 내용뿐 아니라 국세청에 신고된 세무자료들을 종합적으로 분석하여 조사대상으로 선정한 것이다.

한편, 청구주장과 같이 서울지방법원은 청구법인이 2023.6.22. 서울중앙지방법원에 신청한 서울OOO서장의 위법한 압수·수색절차 진행에 대한 준항고 사건(서울중앙지방법원 OOO, 2025.2.19.)에 대하여 인용결정하였으나 서울OOO서장은 이에 재항고하여 대법원에 계류중(대법원 OOO)이므로, 준항고 사건의 인용결정만으로 서울OOO서장의 압수·수색절차가 위법한 것으로 확정되었다고 볼 수도 없다. 준항고 사건의 결정이 있을 때까지 세무조사를 중지해 달라하는 취지로 2024.5.29. 신청한 서울행정법원 OOO 집행정지 신청의 경우 청구법인에게 회복하기 어려운 손해가 발생할 우려가 있다거나 예방차원에서 처분의 효력을 정지하여야 할 이유가 없다는 사유로 기각되어 세무조사가 진행되기도 하였다.

(2) 청구법인은 실물공급 없이 거짓세금계산서를 수수하고 가공거래를 은닉할 목적으로 금융거래를 조작하는 등 적극적으로 사기 기타 부정한 행위를 하였으므로 부당과소신고가산세를 적용하여 과세한 처분은 정당하다.

A은 청구법인이 방위산업청의 OOO사업에 협력업체로 선정되자, 해당 납품건의 원가 산정방식이 청구법인의 사업에 소요된 원가자료(세금계산서, 견적서 등)를 토대로 확정되는 방식을 이용하여 사업비를 부풀리고자 하였다. 이에 A은 사업비 청구를 위하여 증빙으로 거짓세금계산서 등이 필요했으며, 거짓세금계산서 수수를 위하여 세무사인 동생 C과 공모하여 거래상대방을 물색하였다.

청구법인과 거래처인 ㈜G는 실제 재화나 용역의 공급 없이 각 공급가액 OOO원 및 OOO원의 거짓세금계산서를 발급․수취하였다.

㈜D 대표 H는 청구법인과 과거 의료진단 관련 소프트웨어 및 하드웨어 개발건으로 서로 알고 지내던 사이로, A의 부탁으로 2019년 제1기부터 2021년 제1기까지 사이에 청구법인에 어떠한 재화나 용역을 공급한 사실이 없음에도 공급가액 OOO원 상당의 거짓 세금계산서를 발급하고 해당 거래를 진성거래로 위장하기 위해 거래대금을 청구법인으로부터 수취한 후 해당 거짓세금계산서로 인하여 부담하게 될 부가가치세를 회피하고 거래대금을 반환할 목적으로 제3의 법인인 ㈜I, ㈜J로부터 재차 거짓세금계산서를 수취하는 방법으로 가공거래를 은닉․조작하였다.

위 ㈜J는 A이 설립하고 동생 C 세무사가 함께 관리하는 페이퍼컴퍼니로 OOO사업 등으로 취득한 자금을 빼돌리기 위한 돈세탁을 목적으로 설립된 법인이며, C 세무사의 대학 후배인 K에게 소정의 급여를 지급하고 명의상 대표자로 등기하였다. 해당 법인의 세금계산서 발급 및 수취는 A의 지시를 받은 경영기획실장 B이 하고 있고, 법인 자금의 이체는 C 세무사가 분담하여 관리하고 있다.

그 외에도 청구법인은 참조은 주식회사, ㈜L 등과의 거래 시 거래대금 지급 직후 페이퍼컴퍼니인 ㈜J, ㈜G 등의 계좌를 이용하여 거래대금을 회수한 점, 가공거래를 위해 모친 M 명의의 N라는 명의위장 사업장과 거래한 점 등에 비추어 실물공급 없이 거짓세금계산서를 수수하고 가공거래를 은닉할 목적으로 금융거래를 조작하는 등 적극적으로 사기 기타 부정한 행위를 한 것으로 볼 수 있으므로 부당과소신고가산세를 적용하여 과세한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 위법하게 수집된 증거(위법한 압수․수색)에 기초한 처분이므로 취소되어야 한다는 청구주장의 당부

② 부당과소신고가산세를 적용하여 과세한 처분의 당부

나. 관련 법률 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 서울OOO서장은 2023.12.28. 방위사업청 OOO 시뮬레이터 납품사건과 관련된 「특정경제범죄가중처벌등에 관한 법률」 위반(횡령) 등 사건을 수사하는 과정에서 A 등 2인의 가공세금계산서 발행 및 수취 등 「조세범 처벌법」 위반 혐의를 확인하고 처분청에 「조세범 처벌절차법」 제4조에 따른 고발을 의뢰하였다.

(가) 청구법인은 서울OOO서장의 압수․수색절차 진행에 대하여 2023.6.22. 서울중앙지방법원에 준항고장을 제출하였고, 서울중앙지방법원은 2025.2.19. 위 압수․수색은 위법하므로 취소한다는 인용결정(서울중앙지방법원 OOO, 2024.2.19.)을 하였다.

(나) 서울OOO서장은 이에 재항고하여 위 사건은 현재 대법원에 계류 중(대법원 OOO)에 있다.

(다) 준항고 사건의 결정이 있을 때까지 세무조사를 중지해 달라하는 취지로 2024.5.29. 청구법인이 신청한 서울행정법원 OOO 집행정지 신청의 경우 청구법인에게 회복하기 어려운 손해가 발생할 우려가 있다거나 예방차원에서 처분의 효력을 정지하여야 할 이유가 없다는 사유로 기각결정된 것으로 확인된다.

(2) 처분청은 2024.5.16.부터 2024.8.22.까지 청구법인의 2019년 제2기부터 2021년 제1기까지 부가가치세 세목별 조사를 실시하여 청구법인이 ㈜D 외 7개 업체로부터 재화의 공급 없이 가공세금계산서 OOO원을 발행 및 수취한 것으로 보아 청구법인에게 부가가치세 2019년 제1기 내지 2021년 제1기분 합계 OOO원을 경정․고지하였다.

(가) 조사종결보고서의 주요내용은 다음과 같다.

○○○

(나) 가공거래 확정 내역은 <표2> 기재와 같다.

<표2>

○○○

(다) 이 건 처분은 「국세기본법」 제47조의3 제2항의 부당과소신고 가산세(40%)가 적용된 것으로 확인되는데, 청구법인은 청구법인에게 부가가치세 조세포탈에 대한 인식이 있었다고 볼 수 없으므로 청구법인의 행위는 부당과소신고 가산세가 적용되는 사기 기타 부정한 행위에 해당하지 않는바 일반과소신고 가산세가 부과되었을 경우의 금액을 초과하는 부분은 위법하여 취소되어야 한다고 주장한다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살펴본다.

(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대 청구법인은 위법한 세무조사 또는 위법하게 수집된 증거에 기한 이 건 처분은 위법하므로 취소되어야 한다고 주장하나, 서울OOO서장은 2023.12.28. 「특정경제범죄가중처벌등에 관한 법률」 위반(횡령) 등 사건을 수사하는 과정에서 A 등 2인의 가공세금계산서 발행 및 수취 등 「조세범 처벌법」 위반 혐의를 확인하고 처분청에 「조세범처벌절차법」 제4조에 따른 고발을 의뢰한 것에 불과하고, 그에 따라 처분청은 2024.5.16.부터 2024.8.22.까지 청구법인의 2019년 제2기부터 2021년 제1기까지 부가가치세 세목별 조사(조세범칙조사 전환)를 실시하여 서울OOO서장의 수사건과 별개로 이 건 처분의 근거를 확보하였는바 이 건 부과처분은 서울OOO서장의 위법하게 수집한 증거를 기초로 한 것이 아니므로 설령 서울OOO서장이 수집한 증거가 위법하다 하더라도 그것만으로 이 건 처분이 위법하게 되는 것은 아닌 점, 청구주장과 같이 서울지방법원은 청구법인이 2023.6.22. 서울중앙지방법원에 신청한 서울OOO서장의 위법한 압수·수색절차 진행에 대한 준항고 사건(서울중앙지방법원 OOO, 2025.2.19.)에 대하여 인용결정하였으나 서울OOO서장은 이에 재항고하여 대법원에 계류중(대법원 OOO)이므로, 준항고 사건의 인용결정만으로 서울OOO서장의 압수·수색절차가 위법한 것으로 확정되었다고 볼 수 없는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

(나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 청구법인의 행위는 부당과소신고 가산세가 적용되는 사기 기타 부정한 행위에 해당하지 않는다고 주장하나, 조사종결보고서 등에 의하면 청구법인은 가공거래를 진성거래로 위장하기 위해 제3의 법인인 ㈜I로부터 재차 거짓세금계산서를 수취하거나, 가족 또는 지인 등 명의로 ㈜J 등 페이퍼컴퍼니를 만들어 금융거래를 조작하거나 N 등 명의위장 사업체와 거래하는 등 적극적인 기망행위를 한 것으로 확인되는바 이러한 행위는 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위로서 관련 법령상의 부정행위에 해당하는 것으로 보이므로 처분청이 부당과소신고가산세를 적용하여 부가가치세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지> 관련 법령

(1) 국세기본법

제47조의3[과소신고ㆍ초과환급신고가산세] ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 「교육세법」 제9조에 따른 신고 중 금융ㆍ보험업자가 아닌 자의 신고와 「농어촌특별세법」에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(이하 이 조 및 제48조에서 "과소신고"라 한다)하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조 및 제48조에서 "초과신고"라 한다)한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 "과소신고납부세액등"이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 산출방법을 적용한 금액을 가산세로 한다.

1. 부정행위로 과소신고하거나 초과신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액

가. 부정행위로 인한 과소신고납부세액등의 100분의 40(역외거래에서 발생한 부정행위로 인한 경우에는 100분의 60)에 상당하는 금액

나. 과소신고납부세액등에서 부정행위로 인한 과소신고납부세액등을 뺀 금액의 100분의 10에 상당하는 금액

2. 제1호 외의 경우: 과소신고납부세액등의 100분의 10에 상당하는 금액

제81조의6[세무조사 관할 및 대상자 선정] ① 세무조사는 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장이 수행한다. 다만, 납세자의 주된 사업장 등이 납세지와 관할을 달리하거나 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장이 세무조사를 수행하는 것이 부적절한 경우 등 대통령령으로 정하는 사유에 해당하는 경우에는 국세청장(같은 지방국세청 소관 세무서 관할 조정의 경우에는 지방국세청장)이 그 관할을 조정할 수 있다.

② 세무공무원은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에 정기적으로 신고의 적정성을 검증하기 위하여 대상을 선정(이하 "정기선정"이라 한다)하여 세무조사를 할 수 있다. 이 경우 세무공무원은 객관적 기준에 따라 공정하게 그 대상을 선정하여야 한다.

1. 국세청장이 납세자의 신고 내용에 대하여 과세자료, 세무정보 및 「주식회사의 외부감사에 관한 법률」에 따른 감사의견, 외부감사 실시내용 등 회계성실도 자료 등을 고려하여 정기적으로 성실도를 분석한 결과 불성실 혐의가 있다고 인정하는 경우

2. 최근 4과세기간 이상 같은 세목의 세무조사를 받지 아니한 납세자에 대하여 업종, 규모, 경제력 집중 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 신고 내용이 적정한지를 검증할 필요가 있는 경우

3. 무작위추출방식으로 표본조사를 하려는 경우

③ 세무공무원은 제2항에 따른 정기선정에 의한 조사 외에 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 세무조사를 할 수 있다.

1. 납세자가 세법에서 정하는 신고, 성실신고확인서의 제출, 세금계산서 또는 계산서의 작성ㆍ교부ㆍ제출, 지급명세서의 작성ㆍ제출 등의 납세협력의무를 이행하지 아니한 경우

2. 무자료거래, 위장ㆍ가공거래 등 거래 내용이 사실과 다른 혐의가 있는 경우

3. 납세자에 대한 구체적인 탈세 제보가 있는 경우

4. 신고 내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우

5. 납세자가 세무공무원에게 직무와 관련하여 금품을 제공하거나 금품제공을 알선한 경우

④ 세무공무원은 과세관청의 조사결정에 의하여 과세표준과 세액이 확정되는 세목의 경우 과세표준과 세액을 결정하기 위하여 세무조사를 할 수 있다.

⑤ 세무공무원은 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 자에 대해서는 제2항에 따른 세무조사를 하지 아니할 수 있다. 다만, 객관적인 증거자료에 의하여 과소신고한 것이 명백한 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 업종별 수입금액이 대통령령으로 정하는 금액 이하인 사업자

2. 장부 기록 등이 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 사업자

(2) 조세범 처벌법

제10조[세금계산서의 발급의무 위반 등] ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 한 자는 1년 이하의 징역 또는 공급가액에 부가가치세의 세율을 적용하여 계산한 세액의 2배 이하에 상당하는 벌금에 처한다.

1. 「부가가치세법」에 따라 세금계산서(전자세금계산서를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)를 발급하여야 할 자가 세금계산서를 발급하지 아니하거나 거짓으로 기재하여 발급한 행위

2. 「소득세법」 또는 「법인세법」에 따라 계산서(전자계산서를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)를 발급하여야 할 자가 계산서를 발급하지 아니하거나 거짓으로 기재하여 발급한 행위

3. 「부가가치세법」에 따라 매출처별 세금계산서합계표를 제출하여야 할 자가 매출처별 세금계산서합계표를 거짓으로 기재하여 제출한 행위

4. 「소득세법」 또는 「법인세법」에 따라 매출처별 계산서합계표를 제출하여야 할 자가 매출처별 계산서합계표를 거짓으로 기재하여 제출한 행위

② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 한 자는 1년 이하의 징역 또는 공급가액에 부가가치세의 세율을 적용하여 계산한 세액의 2배 이하에 상당하는 벌금에 처한다.

1. 「부가가치세법」에 따라 세금계산서를 발급받아야 할 자가 통정하여 세금계산서를 발급받지 아니하거나 거짓으로 기재한 세금계산서를 발급받은 행위

2. 「소득세법」 또는 「법인세법」에 따라 계산서를 발급받아야 할 자가 통정하여 계산서를 발급받지 아니하거나 거짓으로 기재한 계산서를 발급받은 행위

3. 「부가가치세법」에 따라 매입처별 세금계산서합계표를 제출하여야 할 자가 통정하여 매입처별 세금계산서합계표를 거짓으로 기재하여 제출한 행위

4. 「소득세법」 또는 「법인세법」에 따라 매입처별 계산서합계표를 제출하여야 할 자가 통정하여 매입처별 계산서합계표를 거짓으로 기재하여 제출한 행위

③ 재화 또는 용역을 공급하지 아니하거나 공급받지 아니하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 한 자는 3년 이하의 징역 또는 공급가액에 부가가치세의 세율을 적용하여 계산한 세액의 3배 이하에 상당하는 벌금에 처한다.

1. 「부가가치세법」에 따른 세금계산서를 발급하거나 발급받은 행위

2. 「소득세법」 및 「법인세법」에 따른 계산서를 발급하거나 발급받은 행위

3. 「부가가치세법」에 따른 매출ㆍ매입처별 세금계산서합계표를 거짓으로 기재하여 제출한 행위

4. 「소득세법」 및 「법인세법」에 따른 매출ㆍ매입처별계산서합계표를 거짓으로 기재하여 제출한 행위

제17조[고발] ① 지방국세청장 또는 세무서장은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 통고처분을 거치지 아니하고 그 대상자를 즉시 고발하여야 한다.

1. 정상(情狀)에 따라 징역형에 처할 것으로 판단되는 경우

2. 제15조 제1항에 따른 통고대로 이행할 자금이나 납부 능력이 없다고 인정되는 경우

3. 거소가 분명하지 아니하거나 서류의 수령을 거부하여 통고처분을 할 수 없는 경우

4. 도주하거나 증거를 인멸할 우려가 있는 경우

② 지방국세청장 또는 세무서장은 제15조 제1항에 따라 통고처분을 받은 자가 통고서를 송달받은 날부터 15일 이내에 통고대로 이행하지 아니한 경우에는 고발하여야 한다. 다만, 15일이 지났더라도 고발되기 전에 통고대로 이행하였을 때에는 그러하지 아니하다.

(3) 부가가치세법

제39조[공제하지 아니하는 매입세액] ① 제38조에도 불구하고 다음 각 호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다.

2. 세금계산서 또는 수입세금계산서를 발급받지 아니한 경우 또는 발급받은 세금계산서 또는 수입세금계산서에 제32조 제1항 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 기재사항(이하 "필요적 기재사항"이라 한다)의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우의 매입세액. 다만, 대통령령으로 정하는 경우의 매입세액은 제외한다.

제57조[결정과 경정] ① 납세지 관할 세무서장, 납세지 관할 지방국세청장 또는 국세청장(이하 이 조에서 "납세지 관할 세무서장등"이라 한다)은 사업자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에만 해당 예정신고기간 및 과세기간에 대한 부가가치세의 과세표준과 납부세액 또는 환급세액을 조사하여 결정 또는 경정한다.

2. 예정신고 또는 확정신고를 한 내용에 오류가 있거나 내용이 누락된 경우

3. 확정신고를 할 때 매출처별 세금계산서합계표 또는 매입처별 세금계산서합계표를 제출하지 아니하거나 제출한 매출처별 세금계산서합계표 또는 매입처별 세금계산서합계표에 기재사항의 전부 또는 일부가 적혀 있지 아니하거나 사실과 다르게 적혀 있는 경우

4. 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유로 부가가치세를 포탈(逋脫)할 우려가 있는 경우

② 납세지 관할 세무서장등은 제1항에 따라 각 예정신고기간 및 과세기간에 대한 과세표준과 납부세액 또는 환급세액을 조사하여 결정 또는 경정하는 경우에는 세금계산서, 수입세금계산서, 장부 또는 그 밖의 증명 자료를 근거로 하여야 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하면 대통령령으로 정하는 바에 따라 추계(推計)할 수 있다.

1. 과세표준을 계산할 때 필요한 세금계산서, 수입세금계산서, 장부 또는 그 밖의 증명 자료가 없거나 그 중요한 부분이 갖추어지지 아니한 경우

2. 세금계산서, 수입세금계산서, 장부 또는 그 밖의 증명 자료의 내용이 시설규모, 종업원 수와 원자재ㆍ상품ㆍ제품 또는 각종 요금의 시가에 비추어 거짓임이 명백한 경우

3. 세금계산서, 수입세금계산서, 장부 또는 그 밖의 증명 자료의 내용이 원자재 사용량, 동력(動力) 사용량이나 그 밖의 조업 상황에 비추어 거짓임이 명백한 경우

③ 납세지 관할 세무서장등은 제1항 및 제2항에 따라 결정하거나 경정한 과세표준과 납부세액 또는 환급세액에 오류가 있거나 누락된 내용이 발견되면 즉시 다시 경정한다.

(조심-2025-서-2821)청구인들이 쟁점법인이 실시한 이벤트에 따라 쟁점법인으로부터 지급받은 암포화폐 등의 가상자산이 기타소득인지 여부(기각)

세금이야기 — Tue, 3 Feb 2026 18:09:44 +0900

(조심-2025-서-2821)청구인들이 쟁점법인이 실시한 이벤트에 따라 쟁점법인으로부터 지급받은 암포화폐 등의 가상자산이 기타소득인지 여부(기각)

요지

쟁점금액은 쟁점법인이 주최하는 해당 이벤트 참여자 등에게 차별적·예외적으로 지급되는 ‘상금’ 등의 성격에 해당하여 「소득세법」제21조 제1항 제1호 또는 제2호 등에 따른 상금, 현상금, 포상금 또는 이에 준하는 금품 또는 복권, 경품권, 그 밖의 추첨권에 당첨되어 받는 금품 등과 유사한 성격의 소득으로서 기타소득에 해당함

결정내용

결정 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

[주 문]

심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구인 AㆍB(이하 “청구인들”이라 한다)는 서울특별시 강남구에서 비트코인 등 가상자산의 매매업 및 중개업을 영위하는 주식회사 A(이하 “A”이라 한다)에 회원으로 가입하여, 입금액에 상응하는 포인트를 이용하여 가상자산을 거래하면서 A에는 거래수수료를 지급하였다.

나. A은 2019.1.28.부터 ‘OOO’ 등의 명칭으로 다음과 같이 거래량 또는 거래금액 상위자 및 신규 거래자에게 암호화폐 등의 가상자산을 지급하는 이벤트(세부내용 <별첨1>)를 실시하였고, 청구인들은 위 이벤트를 통해 A으로부터 현금 및 암호화폐 등의 가상자산을 지급받았으며, 2019〜2021년 귀속 종합소득세 신고시 이를 누락하였다.

(1) 거래금액/거래량 상위자에게 차등 지급(이하 “유형①”이라 한다)

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(2) 특정 거래금액/거래량을 달성시 거래금액/거래량에 비례하여 차등 지급(이하 “유형②”라 한다)

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(3) 거래금액과 무관한 선착순, 추첨(이하 “유형③”이라 한다)

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(4) 거래수수료 페이백(이하 “유형④”라 한다)

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한편 A은 위 이벤트와 관련하여 유형①〜③과 관련하여 고객들에게 지급한 가상자산에 대하여 해당 가상자산 지급액을 판매장려금으로 회계처리하였고, 유형④의 경우 고객들에게 반환한 거래수수료에 대하여 매출에누리로 회계처리하였다.

다. aa지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2023.1.10.부터 2023.4.19.까지 A에 대하여 2018사업연도부터 2021사업연도까지를 조사대상기간으로 법인세 통합 세무조사를 실시한 결과, A이 위 이벤트들을 통해 고객들에게 지급한 가상자산(이하 “쟁점가상자산”이라 한다) 및 거래수수료 환급액(이하 “쟁점페이백”이라 한다) 등이 A 고객들의 기타소득을 구성함에도 이에 대한 원천징수를 누락한 것으로 보아, 2023.5.9. A에게 2019년〜2021년 귀속 원천징수분 기타소득세 OOO원 및 법인세를 각 경정‧고지하면서, 처분청에 과세자료를 통보하였다.

라. 처분청은 아래 <표1> 기재의 쟁점가상자산 수령액(세부내역 <별첨2>)을 「소득세법」제21조 제1항 및 제2항의 기타소득으로 보아 2025.4.1. 청구인 A에게, 2025.5.16. 청구인 B에게 아래 <표3>과 같이 2019년〜2021년 귀속 종합소득세를 각 경정·고지하였다.

<표1> 청구인들의 이벤트 유형별 소득금액 및 고지내역

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마. 청구인들은 이에 불복하여 2025.6.25. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) 쟁점가상자산과 쟁점페이백은「소득세법」상 열거된 소득에 해당하지 않으므로 소득세 과세대상에 해당하지 아니한다.

(가) 「소득세법」은 과세대상 소득을 그 원천 또는 성격에 따라 구분하여 열거하고 있으므로 열거하지 않은 소득은 과세대상이 아니고, 어느 개인에게 소득이 발생하였더라도 그 소득이 「소득세법」에 열거된 소득에 해당하지 않으면 소득세 납세의무가 성립하지 않는다.

또한, 어느 소득이 소득세 과세대상인지 여부가 다투어지는 경우 특별한 사정이 없는 한 과세를 주장하는 자가 해당 소득이 「소득세법」에 열거된 특정 과세대상 소득에 해당한다는 점까지 주장·증명하여야 할 것(대법원 2022.3.31. 선고 2018다286390 판결)이다.

(나) 처분청은 청구인들이 A의 이벤트에 참가하여 수취한 쟁점가상자산과 쟁점페이백에 대하여 기타소득에 해당한다고 보아 과세하였는데 A이 개최한 이벤트는 그 종류가 다양하고 그 성격에 차이가 있음에도 불구하고 획일적으로 기타소득에 해당한다고 판단하였고, 이러한 소득금액 전액이 「소득세법」상 열거된 기타소득에 해당하는지 여부에 대해서는 명확하게 입증된바가 없으며, A 거래소를 이용하는 고객들의 행위에서 새로운 과세소득이 창출되었다고 볼 수 없는 경우에는 근본적으로 세법상 과세요건을 충족하였다고 볼 수 없는바, A의 마케팅 이벤트에 따라 청구인들이 받은 금품들이 과세소득에 해당하는지 여부를 우선 판단한 후 해당 소득이 「소득세법」제21조에 열거된 소득에 해당하는지 여부를 판단하여야 할 것이다.

(2) A의 이벤트 유형①〜③에 따라 청구인들이 수취한 쟁점가상자산은 사은품에 해당하므로 청구인들에게 새로운 과세소득이 창출되었다고 볼 수 없다.

(가) 통상 경품과 사은품에 대하여 그 의미를 혼용하는 것이 일반적이나 「소득세법」은 경품과 사은품에 대하여 그 처리방법에 큰 차이를 두고 있는데 경품의 경우 「소득세법」제21조 제2호에 의하여 기타소득으로 과세하는 반면, 사은품의 경우 소득46011-21045 (2000.7.26.)의 유권해석이 있은 이후 경품과는 달리 새로운 과세소득이 창출된 것에 해당하지 아니하므로 소득세 과세대상이 아닌 것으로 판단하고 있다. 위 유권해석의 취지는 사업자가 제공하는 사은품은 본질적으로 상품가격의 할인 또는 덤을 제공하는 것에 해당하는 것으로서 상품 등을 통상의 가격보다 싼 값에 구입하는 것에 불과할 뿐 그 소비행위에서 새로운 과세소득이 창출되었다고 볼 수 없다는 것으로 이는 마일리지, 사이버머니 적립제도 등의 방법으로 일정기간 구매실적에 따라 사은품 또는 사례금을 제공하는 경우에도 마찬가지로 구매고객의 과세소득에는 해당하지 않는다고 보고 있는바, 결국 실질적인 매출에누리에 해당한다면 구매고객에게 있어 과세소득은 창출되지 않는다고 해석함이 타당하다 할 것이다.

(나) 이러한 차이는 고객의 입장에서도 체감하는 것으로 경품에 대해서는 추첨운에 따라 당첨되었을 경우 획득할 수 있는 것으로 인식하고 있어 당첨여부가 구매의사에는 큰 영향을 미치지 않는 반면, 사은품에 대해서는 이를 고려하여 거래여부를 결정하고 그 사은품의 가치를 반영하여 실제 거래가격이 합리적인 수준인지 여부를 고려하는 등 거래의사에 상당한 영향을 미치는 차이가 있다.

(다) 청구인들의 경우 A이 사전공지를 통하여 약정된 기준을 달성하는 자에게 가상자산을 제공하는 이벤트의 결과로 지급받은 것으로 청구인들의 거래실적, 즉 거래수수료 납부실적에 따라 제공된 것으로 A의 거래소를 이용하는 고객으로 하여금 거래수수료가 할인되는 효과를 체감할 수 있게 하였다고 볼 수 있으므로 이는 새로운 과세소득의 창출이 아닌 실질적인 거래수수료의 할인에 해당하여 「소득세법」상 경품 등 기타소득에 해당한다고 볼 수 없다.

(3) 이벤트 유형④에 따라 청구인들의 거래수수료를 사후반환(쟁점페이백) 받은 것은 A 입장에서는 매출에누리에 해당하고, 청구인들 입장에서는 거래수수료 실제 부담액이 사후적으로 할인된 것에 불과하므로 새로운 과세소득이 창출되었다고 볼 수 없다.

(가) 사업자가 구매금액의 일부를 할인해 주거나 덤을 주는 경우 통상 매출에누리로 처리하고 있는데 이러한 할인액은 고객의 입장에서는 실제 구매금액이 할인되는 효과가 있을 뿐으로 소득46011-21044(2000.7.26.) 유권해석에서도 동일하게 판단하고 있고, A은 거래소 이용 고객을 대상으로 사전에 이벤트 내용 및 그 조건에 대하여 안내한 이후 해당거래조건을 충족한 고객들에게 거래수수료를 반환해주는 이벤트를 수시로 진행하였으며, 고객들은 자신이 지급했던 결제수단과 동일한 수단으로 당초 지불하였던 거래수수료의 일부를 반환받았다.

(나) 「소득세법 시행규칙」 제22조 제1항은 수입금액에서 직접 차감하는 매출에누리에 대한 정의로 재화나 용역을 공급할 때 그 품질이나 수량, 인도조건 또는 공급대가의 결제방법이나 그 밖의 공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 직접 깎아주는 금액으로 명시하고 있고, A은 사전 공지한 조건에 따라 고객으로부터 수취한 거래수수료에서 일정액 또는 거래수수료의 일정비율에 상당하는 금액을 이벤트 기간 경과 후 고객에게 반환하였는바,

관련 판례에 따르면 통상의 공급가액에서 일정액을 공제·차감한 나머지 가액만을 받는 방법뿐만 아니라, 공급가액을 전부 받은 후 그 중 일정액을 반환하거나 또는 이와 유사한 방법에 의하여 발생할 수 있다고 하여 매출에누리의 지급방법에 제한을 두지 않는 것으로 해석(대법원 2015.12.23. 선고 2013두19615 판결)하고 있는데 이는 당초 공급대가에서 에누리액을 차감한 순액으로 대가를 수령하는 방법과 당초 공급대가를 전액 수령한 이후 매출에누리 상당액을 반환하는 방법은 그 경제적 실질이 다르지 않음을 확인한 판례라고 할 수 있다.

(다) 또한 대법원은 그 품질·수량 및 인도·공급대가의 결제 기타 공급조건에 따라 정하여지면 충분하고 그 발생시기가 재화 또는 용역의 공급시기 전에 한정되는 것이 아니라고 판시(대법원 2003.4.25. 선고 2001두6586 판결)하여 에누리액이 사전에 정해졌는지 사후에 확정되었는지 여부를 판단근거로 삼지 않는바, 이는 발생시기가 용역의 공급시기 이전이든 이후이든 본질적으로 당해 재화 또는 용역의 가격할인에 해당하기 때문에 매출에누리로 보아야 한다는 판단으로 해석되고, A의 이벤트 유형④는 당초 대가의 일부를 사후반환하는 유형의 매출에누리로 보아야 할 것이므로 쟁점페이백으로 인해 청구인들의 새로운 소득이 창출된 것으로 볼 수 없어 쟁점페이백 금액을 기타소득으로 보아 과세한 처분은 타당하지 아니하다.

나. 처분청 의견

청구인들이 A으로부터 지급받은 쟁점가상자산은 기타소득 과세대상에 해당한다.

(1) 가상자산의 대표격인 비트코인의 자산성에 대해 대법원은 “비트코인은 재산적 가치가 있는 무형의 재산에 해당”하는 것으로 평가하면서 몰수의 대상이 된다고 판단(대법원 2018.5.30. 선고 2018도3619 판결 등)하였고, 2019년 6월 국제회계기준위원회(ISAB) 산하 국제회계기준해석위원회가 가상자산 보유에 대해 영업활동 등에 쓰이게 될 경우 재고자산으로 처리하고, 그렇지 않은 경우 무형자산으로 처리한다고 해석하였으며, 이 해석에 기초하여 2020년 기획재정부는 가상자산은 무형자산으로 보고 가상자산의 양도·대여로 발생하는 소득을 기타소득으로 과세하기로 발표하였으며, 2021년 1월 개정된 「특정 금융거래정보의 보고 및 이용 등에 관한 법률」은 가상자산을 경제적 가치를 지닌 것으로서 전자적으로 거래 또는 이전될 수 있는 전자적 증표(그에 관한 일체의 권리를 포함한다)를 말한다고 정의하였는바, 실질적으로도 가상자산은 거래소를 통해 실시간으로 거래되면서 실물 화폐와 교환이 되는 등 그 자산성을 충분히 인정할 수 있다.

또한 기획재정부 재산세제과-817(2022.7.25.) 예규와 국세청 2021-법무재산-167(2022.8.2.) 예규는 가상자산을 보유한 고객에게 동종 또는 가상자산을 무상지급하는 거래인 에어드랍에 대해 원칙적으로 증여세 부과대상이나 과세 대상 여부는 대가성 여부와 실질적인 재산 및 이익의 이전 여부 등과 관련된 거래상황 등을 고려하여 사실판단할 사항이라고 유권해석하였는바, 이는 에어드랍으로 가상자산을 무상으로 수령한 고객들에게 재산의 무상이전이 발생하였음을 뜻하는 것이라 하겠다.

(2) 「소득세법」 제21조 제1항 제1호는 상금, 현상금, 포상금, 보로금 또는 이에 준하는 금품을, 제1항 제2호는 복권, 경품권, 그 밖의 추첨권에 당첨되어 받는 금품을 기타소득으로 규정하면서, 소득세법 기본통칙 21-0…1(기타소득의 범위) 제1항 제1호는 경진·경연·경기대회·전람회 등에서 우수한 자에게 지급하는 상금을 포함한다고 규정하고 있는바, A은 거래소의 거래량 증대시키기 위해 거래에 참여한 회원과 거래량 순위에 따른 회원을 대상으로 가상자산을 지급하였고, 가상자산의 시가상당액을 판매촉진비 명목으로 경비처리하였으며, 청구인들은 특정 코인 또는 특정 기간 동안의 거래실적을 기준으로 차등적으로 가상자산을 A으로부터 무상으로 지급받았고, 이는 회원 등 제한된 인원들을 대상으로 한 거래량 경쟁이고 순위별로 얻는 상금에 준하는 성격이 있다고 볼 수 있어 「소득세법」 제21조 제1항 제1호에 해당하고, 추첨을 통해 지급받는 가상자산은 「소득세법」 제21조 제1항 제2호 복권, 경품권, 그 밖의 추첨권에 당첨되어 받는 금품에 해당한다.

(3) 동종업계 1위 업체인 두나무(시장점유율 80% 이상)는 이벤트로 가상자산을 지급할 경우 소득자에 대해 원천징수를 하고 있고, 소득자들 역시 지급받은 가상자산이 기타소득임을 인지하고 있으며, 금액이 큰 일부 회원의 경우 종합소득세 신고까지 하고 있는바, 청구인들이 A으로부터 지급받은 쟁점가상자산과 쟁점페이백은 기타소득에 해당하며 청구인들이 이에 대한 종합소득세 신고를 누락하였으므로 이 건 부과처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구인들이 쟁점이벤트에 참여하여 수취한 가상자산이 기타소득에 해당하는지 여부

나. 관련 법령 등

(1) 소득세법

제4조(소득의 구분) ① 거주자의 소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

1. 종합소득

이 법에 따라 과세되는 모든 소득에서 제2호 및 제3호에 따른 소득을 제외한 소득으로서 다음 각 목의 소득을 합산한 것

가. 이자소득

나. 배당소득

다. 사업소득

라. 근로소득

마. 연금소득

바. 기타소득

제14조(과세표준의 계산) ① 거주자의 종합소득 및 퇴직소득에 대한 과세표준은 각각 구분하여 계산한다.

③ 다음 각 호에 따른 소득의 금액은 종합소득과세표준을 계산할 때 합산하지 아니한다.

8. 다음 각 목에 해당하는 기타소득(이하 “분리과세기타소득”이라 한다)

가. 제21조 제1항 제1호부터 제8호까지, 제8호의2, 제9호부터 제20호까지, 제22호, 제22호의2 및 제26호에 따른 기타소득(라목 및 마목의 소득은 제외한다)으로서 같은 조 제3항에 따른 기타소득금액이 300만원 이하이면서 제127조에 따라 원천징수(제127조 제1항 제6호 나목에 해당하여 원천징수되지 아니하는 경우를 포함한다)된 소득. 다만, 해당 소득이 있는 거주자가 종합소득과세표준을 계산할 때 그 소득을 합산하려는 경우 그 소득은 분리과세기타소득에서 제외한다.

나. 제21조 제1항 제21호에 따른 연금외수령한 기타소득

다. 제21조 제1항 제27호 및 같은 조 제2항에 따른 기타소득

라. 제21조 제1항 제2호에 따른 기타소득 중 「복권 및 복권기금법」 제2조에 따른 복권 당첨금

마. 그 밖에 제21조 제1항에 따른 기타소득 중 라목과 유사한 소득으로서 대통령령으로 정하는 기타소득

제21조(기타소득) ① 기타소득은 이자소득ㆍ배당소득ㆍ사업소득ㆍ근로소득ㆍ연금소득ㆍ퇴직소득ㆍ금융투자소득 및 양도소득 외의 소득으로서 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

1. 상금, 현상금, 포상금, 보로금 또는 이에 준하는 금품

2. 복권, 경품권, 그 밖의 추첨권에 당첨되어 받는 금품

17. 사례금

(2) 소득세법 시행령

제51조(총수입금액의 계산) ③사업소득에 대한 총수입금액의 계산은 다음 각 호에 따라 계산한다.

1의2. 환입된 물품의 가액과 매출에누리는 해당 과세기간의 총수입금액에 산입하지 아니한다. 다만, 거래수량 또는 거래금액에 따라 상대편에게 지급하는 장려금과 그 밖에 이와 유사한 성질의 금액과 대손금은 총수입금액에서 빼지 아니한다.

(3) 소득세법 시행규칙

제22조(매출에누리등의 범위) ① 영 제51조 제3항 제1호의 2 본문에 따른 매출에누리는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.

1. 물품의 판매에 있어서 그 품질ㆍ수량 및 인도ㆍ판매대금 결제 기타 거래조건에 따라 그 물품의 판매당시에 통상의 매출가액에서 일정액을 직접 공제하는 금액

※ 소득세법 기본통칙 21-0…1(기타소득의 범위) ① 법 제21조 제1항 제1호에 규정하는 상금ㆍ현상금ㆍ포상금ㆍ보로금에는 이자소득․배당소득․사업소득ㆍ근로소득ㆍ연금소득ㆍ퇴직소득 및 양도소득(괄호 생략)에 속하지 아니하는 것으로서 다음 각 호의 것을 포함한다.

1. 현상광고 또는 우수현상광고에 대하여 지급하는 현상금

2. 특별한 공로에 대하여 지급하는 상금

3. 경진ㆍ경연ㆍ경기대회ㆍ전람회 등에서 우수한 자에게 지급하는 상금

4. 법령의 규정에 의하여 지급하는 보상금ㆍ포상금ㆍ보로금ㆍ상금 등

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인들과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다.

(가) A이 2019년부터 2021년까지 실시한 마케팅 목적 이벤트의 공지사항은 아래 <표2> 내지 <표5>와 같다.

<표2> 유형① 이벤트 공지사항 사례

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<표3> 유형② 이벤트 공지사항 사례

(그림 삽입을 위한 여백)

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<표4> 유형③ 이벤트 공지사항 사례

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<표5> 유형④ 이벤트 공지사항 사례

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(나) A은 고객들의 가상자산 거래를 중개해 주는 대가로 가상자산을 매수한 고객에게서 가상자산으로 거래수수료를 수취하였고 가상자산을 매도한 고객에게서는 원화로 거래수수료를 수취하였으나, 2019.11.11. 이후에는 아래 <표6>․<표7>과 같이 매수고객 및 매도고객 모두 원화로 거래수수료를 수취하도록 정책을 변경하였다.

<표6> 거래수수료 정책 변경 내용

구 분	2019.11.11. 전 거래수수료	2019.11.11. 이후 거래수수료
매도고객	결제한 원화(KRW) 금액의 일정비율	결제한 원화(KRW) 금액의 일정비율
매수고객	당초 매수한 가상자산 수량의 일정비율	결제한 원화(KRW) 금액의 일정비율

<표7> 거래수수료 정책 변경 내용 공지사항(일부 발췌)

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(다) A은 거래수수료 정책 변경 이전에 진행되었던 유형④ 이벤트는 거래수수료 정책과 마찬가지로 가상자산 매수 고객에게는 가상자산으로 거래수수료를 페이백하고, 가상자산 매도 고객에게는 원화로 거래수수료를 페이백하는 방법으로 진행되었으며, 거래수수료 정책 변경 이후에도 2018년 당시 “Super Air Drop Season 1” 이벤트와 유사한 이벤트를 진행한 사실이 있는데 거래수수료 정책 변경에 맞춰 가상자산 매수 고객 및 매도 고객 모두에게 아래 <표8>과 같이 원화로 거래수수료를 페이백하였다.

<표8> 거래수수료 정책 변경에 따른 페이백 이벤트 진행 내용

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(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살피건대, 청구인들은 A이 개최한 이벤트 행사로 지급받은 쟁점가상자산이 「소득세법」상 열거된 소득에 해당하지 않으므로 소득세 과세대상에 아니라고 주장하나, 「소득세법」 제21조 제1항 제1호는 상금, 현상금, 포상금, 보로금 또는 이에 준하는 금품을 기타소득으로 규정하고 있는바, A의 유형① 이벤트 내용을 보면 3일 동안 일별 거래금액 상위 5등까지만 가상자산을 지급하도록 되어 있어 회원이 그러한 혜택을 적용받기 위해서는 다른 회원보다 선순위로 거래에 참여하여야 하는 경쟁적인 요소가 있고 이에 따라 순위에 드는 경우에만 가상자산을 지급받았으며, 유형② 이벤트의 경우 특정 거래금액이나 거래량을 달성하는 경우 거래금액 및 거래량에 비례하여 차별적으로 지급하도록 되어 있는 점 등을 고려하면, 모든 거래자가 아닌 거래실적 상위자나 일정금액 이상 거래자에게 차등적으로 지급한 쟁점가상자산은 상금 또는 이에 준하는 금품에 해당하는 것으로 보이는 점, 유형①ㆍ②ㆍ③의 가상자산 지급에 대해 A이 이를 매출차감(에누리, 할인) 항목으로 회계처리하지 아니한 사실을 고려하면, 청구인들이 지급받은 쟁점가상자산은 상금 등에 해당하고 이를 사은품으로 보기 어려운 점 등에 비추어 이를 기타소득으로 하여 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다(조심 2021서2329, 2022.5.24., 조심 2024전3096 외 12, 2024.11.7. 등, 같은 뜻임).

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별첨1> 이벤트 내용

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<별첨2> 쟁점가상자산 수령 내역

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(조심-2025-서-2084)쟁점주택의 양도가「소득세법 시행령」제155조 제1항 제2호 가목(신규주택 취득일부터 1년 이내 세대원 전원 전입 및 전입신고) 요건을 충족하였는지 여부 등(기각)

세금이야기 — Tue, 3 Feb 2026 18:08:23 +0900

(조심-2025-서-2084)쟁점주택의 양도가「소득세법 시행령」제155조 제1항 제2호 가목(신규주택 취득일부터 1년 이내 세대원 전원 전입 및 전입신고) 요건을 충족하였는지 여부 등(기각)

요지

쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인의 경우 신규주택 취득일인 0000.00.00.부터 기존 임차인의 임대차계약 종료일인 0000.00.00.까지 청구인 세대 전원이 신규주택으로 이사 및 전입신고를 하지 않은 것으로 확인되는 점, 청구인이 신규주택의 인테리어 공사로 인해 수 개월간 이사 및 전입신고가 지연되었다는 사정은 취학, 근무상의 형편, 질병의 요양 그 밖의 부득이한 사유로 보기도 어려운 점 등에 비추어 쟁점주택의 양도가 쟁점조항에 따른 1세대 1주택으로 보는 일시적 2주택 특례요건을 갖추었다고 보기는 어려움
쟁점②에 대하여 살피건대, 신고납부세목에 있어 과세관청의 신고시인은 과세관청의 내부적 의사결정으로 무신고 결정이나 과소신고 경정과 같이 통지를 할 필요가 없고, 소득세법령에서 무신고 결정이나 과소신고 경정 등 외에는 서면통지 의무를 규정하고 있지 아니한 점, 과세관청은 납세의무자의 신고내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 그 과세표준과 세액을 경정할 수 있는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어려움

결정내용

결정 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

[주 문]

심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구인은 2014.9.5. 서울특별시 동작구 OOO(이하 “쟁점주택”이라 한다)를 협의분할에 따른 상속을 원인으로 취득하였고, 2020.12.29. 서울특별시 강남구 OOO(이하 “신규주택”이라 한다)의 1/2지분을 매매를 원인으로 취득하였다.

나. 청구인은 2021.1.29. 쟁점주택을 OOO원에 양도한 후, 2021.2.1. 양도소득세 예정신고시「소득세법 시행령」(2020.2.11. 대통령령 제30395호로 개정된 것) 제155조 제1항 제2호(이하 “쟁점조항”이라 한다)에 따른 1세대 1주택 비과세 특례를 적용하였다(납부할 세액 “OOO”원).

다. 처분청은 청구인이 쟁점주택을 양도한 이후 쟁점조항에 따른 ‘신규주택으로의 이사 및 전입요건’을 충족하지 못한 것으로 보아 1세대 1주택 비과세 특례적용을 배제한 후, 2025.3.12. 청구인에게 2021년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2025.4.11. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 쟁점주택의 양도는 쟁점조항에 따른 1세대 1주택 비과세 특례 적용 대상이다.

(가) 청구인이 2014.9.5. 상속받은 쟁점주택의 소재지가 2017.9.6. 조정대상지역이 되었고, 이후 청구인은 2020.12.29. 조정대상지역에 소재하는 신규주택을 신규주택을 취득하였는바, 청구인은 신규주택 취득 당시 서울특별시 강남구 OOO에 전세로 거주하고 있었고(전세금 OOO원, 전세기간 2020.10.12.〜2022.10.11.), 신규주택 취득 당시에 임차인이 신규주택에 거주하고 있었는데, 임대차기간이 만료되자 3개월간의 수리를 거쳐 신규주택 취득일부터 2년이 경과하지 않은 2022.12.2.에 전 가족이 이사를 하였다.

(나) 청구인은 2021.1.29. 쟁점주택을 양도하였는데, 신규주택 취득 당시(2020.12.29.) 전 소유자가 체결한 임대차계약이 있었고, 임대차기간의 만료일이 2022.9.3.까지로 신규주택 취득일부터 2년 이내에 있어 쟁점조항의 요건을 충족하는 것으로 보아 쟁점주택의 양도에 대하여 일시적 1세대 2주택 특례규정을 적용하여 비과세로 양도소득세 신고를 하였다.

(다) 신규주택은 건축한지 35년(1987.10.5. 사용승인)이 지나 너무 낡아서 수리를 해야할 상황이여서 2022.7.22. A 인테리어 회사와 인테리어 공사계약을 하였고, 공사기간을 2022.8.10.〜2022.9.30.(50일)로 정하였는데, 그 이유는 세입자인 임차인이 당초에는 임대기간 (2022.9.3) 만료전에 집을 비울 수 있다고 하였으나 새로 이사할 집을 구하지 못해 임대기간 만료일에 이사를 가게 되어서 공사기간이 많이 늦어졌기 때문이고, 최종 공사는 2022.11.30.에 마감이 되어 공사대금 잔금도 같은 날 지급하였으며, 이후 2022.12.2.에 입주자카드를 작성하고 신규주택으로 전 가족이 입주하였으나, 전입신고는 수일이 늦어져서 주민등록등본상 전입일은 2022.12.6.이 되었는바, 결과적으로 신규주택 취득일(2020.12.29.)부터 2년 이내에 전 세대원의 입주와 주민등록전입이 이루어졌다.

(라) 전 소유자와 임차인간에 임대차계약이 체결되어 있으면 2년의 범위 내에서 1년이 지나더라도 임대차기간 종료일까지 전입하면 쟁점조항의 적용이 가능하다 할 것인데, 법 규정대로 임차인의 임대차기간 종료일에 임차인이 이사하고 새 주인이 같은 날 이사도 하고 전입신고를 한다는 것은 현실적으로 어려운 일인바, 이런 현실적인 점을 감안하여 2년 이내에 이사하고 전입신고를 하면 일시적 1세대 2주택 특례규정에 따라 비과세를 적용하는 것이 타당하다.

1년 이내 전입요건을 규정한 쟁점조항의 연혁을 보면 2022.5.9. 이전에 종전주택을 양도한 경우에는 신규주택 취득일부터 1년 이내에 종전주택을 양도하여야 하고 신규주택으로 주민등록을 옮기고 이사까지 해야 하며 신규주택에 임차인이 있어 이사하지 못할 경우에는 이사기간은 임대차 종료일(최대 2년)까지 연장했으나 국세청은 2022년 8월 유권해석에서 이사요건을 완화하여 임차인이 전 소유자에게 임대차계약 갱신권을 행사하는 경우에는 2년을 넘더라도 해당 갱신권에 의한 임대차기간 종료일까지 신규주택으로 이사하도록 하는 등 그 요건을 완화하였고, 2022.5.10. 이후 종전주택 양도시에는 신규주택으로의 이사 및 주민등록 요건이 폐지되었는바, 이처럼 쟁점조항이 현실과 괴리된 점을 감안하여 법령 등이 합리적으로 개정되었다.

(2) 쟁점주택의 양도가 1세대 1주택 비과세 특례적용 대상에 해당하지 아니한다 하더라도 가산세 면제의 정당한 사유가 있으므로 이 건 가산세(OOO원)는 취소되어야 한다.

(가)「국세기본법」제48조 제1항 제2호에서는 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우에는 가산세를 부과할 수 없다고 규정하고 있고, 처분청은 청구인의 이 건 양도소득세 신고사항에 대하여 신고내용이 적법하다는 결정(사후결의)을 하고도「소득세법 시행령」제177조에 따른 양도소득세 과세표준과 세액의 통지를 하지 아니하였는바, 이후 처분청이 자료검증, 감사지적 등의 후발적 사유로 양도소득세를 추가로 경정하더라도 이는 처분청이 당초에 적법하게 결정한 것을 스스로 바로 잡은 것이어서 여기에는 납세자가 의무이행을 하지 않은 데에 정당한 사유가 있다고 보아야 한다.

(나) 최근 심판례에서도 관세관청이 정당한 이유없이 장기간 과세권을 행사하지 아니함으로 인하여 납세자의 권리를 침해한 경우에는 가산세를 부과할 수 없을 뿐만 아니라 양도소득세 본세도 취소해야 한다고 결정한 바 있다(조심 2022서7132, 2023.4.10. 참조).

나. 처분청 의견

(1) 이 건에 있어「소득세법 시행령」제155조 제1항 제2호 가목 요건을 충족하기 위해서는 청구인이 신규주택의 취득일인 2020.12.29.부터 임대차계약 종료일인 2022.9.3.까지 신규주택으로 세대원 전원이 이사하고「주민등록법」제16조에 따라 전입신고를 하였어나 하나, 청구인은 인테리어공사 등의 이유로 공사완료(2022.11.30.)후인 2022.12.2.에 입주(입주자관리카드)를 하고 2022.12.6.에 전입신고를 하였으므로 해당 요건을 충족하였다고 보기 어렵다.

(가) 전입요건에 대한 유권해석 사례(기획재정부 조세법령운용과-592, 2021.7.6.)를 보면「소득세법 시행령」제155조 제1항 제2호 가목의 ‘「주민등록법」제16조에 따라 전입신고를 마친 경우’란「주민등록법」제6조 및 제16조 등 관련 규정에 따른 전입신고를 의미하는 것이라고 해석하고 있어 청구인은 해당 규정에 따른 비과세 요건을 충족하지 못한 것으로 보인다.

(나) 신규주택 임차인의 실제 퇴거일은 2022.8.8.이었는데, 청구인은 전 소유자와 임차인간의 임대차계약 종료일인 2022.9.3.까지 이사와 전입신고를 할 수 있었음에도 이를 이행하지 아니하였다.

(다) 청구인은 신규주택 취득일부터 2년 이내인 2022.12.6. 전입신고를 하였으므로 비과세 적용이 가능하다고 주장하나,「소득세법 시행령」제155조 제1항 제2호 가목 단서 규정의 최대 2년은 전 소유주와의 임대차계약이 있는 경우를 전제하여 임대차계약이 신규주택 취득일로부터 최대 2년까지만 허용되는 것을 의미하는 것으로, 당초 임대차계약의 종료일이 신규주택 취득일부터 2년 이내에 있다면 임대차계약 종료일까지 전입해야 하는 것이므로 청구주장은 이유 없다.

(라) 또한 청구인의 주민등록등본을 보면, 세대원 전원이 신규주택에 전입을 마친 것은 2023.2.3.로 청구인이 주장하는 2022.12.6.이 아니고, 아울러 청구인에게는 이사와 전입신고까지 기간이 충분하였는바, 단지 인테리어 공사(50일 기간)가 있었다는 이유로 이사와 전입요건을 완화하여 해석한다면 이는 비과세요건이나 조세감면요건을 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것으로 조세법의 기본이념인 조세공평주의에 반하는 결과를 초래하게 되므로 합리적이지 아니하다.

(마) 설령 인테리어 공사를 부득이한 사유로 본다 하더라도, 실제 임차인의 퇴거일이 2022.8.8.인 상황에서 임차인의 퇴거전인 2022.7.22.에 미리 공사계약을 하였고, 첫 대금 결제는 그 전인 2022.7.6.에 하였으며, 계약서상 계약금액과 실제 송금된 금액이 상이하고, 제출된 증빙이 신용카드 매출전표 뿐이라는 점 등을 미루어 보면 실제 해당 시기에 인테리어 공사가 진행되었는지 여부가 불확실하다.

(2) 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납부의무 등을 위반한 경우에 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재로서 법령의 부지 따위는 정당한 사유에 해당한다고 볼 수 없는 점, 납부불성실가산세는 법정납부기한과 납부일과의 기간에 대한 이자에 해당하는 금액으로서 정상적으로 납부한 자와의 형평성을 유지하기 위한 성격도 있는 점 등에 비추어 과세관청으로부터 수정신고 안내를 받지 못하였다는 이유만으로 가산세 부과가 부당하다거나 청구인에게 납세의무의 해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 보기는 어렵다.

또한, 가산세의 기산일에 관하여 보면,「소득세법 시행령」제155조 제22항 및 제156조2 제13항 등에서 비과세 특례를 적용받은 이후 임대기간 등 사후관리 요건을 충족하지 못하게 된 때에는 그 사유가 발생한 날이 속하는 달의 말일로부터 2개월 이내에 신고·납부할 경우에 가산세가 적용되지 않는다고 규정하고 있는데, 쟁점조항에 있어 추가 신고·납부기한 규정 등 사후관리 사항이 규정되어 있지는 아니하나 이를 입법의 미비로 볼 수 없고, 이 건에 있어 쟁점조항의 전입신고 및 이사 기한을 충족하지 못함에 따른 납부지연가산세의 기산일은「국세기본법」제47조의4 제1항 제1호 및「소득세법」제105조 제1항 제1호에 따라 양도소득세 법정납부기한의 다음날로 보아야 하며, ‘임차인과 전 소유자 사이의 임대차계약기간 종료일까지 신규주택으로의 전입신고 및 이사의무를 이행하지 못하게 된 날의 다음날부터’로 보기는 어렵다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① 쟁점주택의 양도가「소득세법 시행령」제155조 제1항 제2호 가목(신규주택 취득일부터 1년 이내 세대원 전원 전입 및 전입신고) 요건을 충족하였는지 여부

② 가산세 감면의 정당한 사유 존재 여부

나. 관련 법령

(1) 소득세법(2020.12.29. 법률 제17757호로 개정된 것) 제89조【비과세 양도소득】① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득

가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택

나. 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택

제114조【양도소득과세표준과 세액의 결정·경정 및 통지】① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제105조에 따라 예정신고를 하여야 할 자 또는 제110조에 따라 확정신고를 하여야 할 자가 그 신고를 하지 아니한 경우에는 해당 거주자의 양도소득과세표준과 세액을 결정한다.

②〜⑦ 생략

⑧ 납세자 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제1항부터 제7항까지의 규정에 따라 거주자의 양도소득 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하였을 때에는 이를 그 거주자에게 대통령령으로 정하는 바에 따라 서면으로 알려야 한다.

(2) 소득세법 시행령(2020.2.11. 대통령령 제30395호로 개정된 것) 제154조【1세대 1주택의 범위】① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 "대통령령으로 정하는 요건"이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에 「주택법」 제63조의2 제1항 제1호에 따른 조정대상지역(이하 "조정대상지역"이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 제1호부터 제3호까지의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 않으며 제5호에 해당하는 경우에는 거주기간의 제한을 받지 않는다.

② 제1항에서 조정대상지역을 적용할 때 2017년 8월 3일부터 2017년 11월 9일까지의 기간에는 다음 표의 지역을 조정대상지역으로 한다.

1. 서울특별시	전 지역
2. 부산광역시	해운대구·연제구·동래구·남구·부산진구 및 수영구, 기장군
3. 경기도	과천시·광명시·성남시·고양시·남양주시·하남시 및 화성시(반송동·석우동, 동탄면 금곡리·목리·방교리·산척리·송리·신리·영천리·오산리·장지리·중리·청계리 일원에 지정된 택지개발지구로 한정한다)
4. 기타	「신행정수도 후속대책을 위한 연기·공주지역 행정중심복합도시 건설을 위한 특별법」제2조제2호에 따른 예정지역

제155조【1세대 1주택의 특례】① 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택(이하 이 항에서 "종전의 주택"이라 한다)을 양도하기 전에 다른 주택(이하 이 조에서 "신규 주택"이라 한다)을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)함으로써 일시적으로 2주택이 된 경우 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 신규 주택을 취득하고 다음 각 호에 따라 종전의 주택을 양도하는 경우(제18항에 따른 사유에 해당하는 경우를 포함한다)에는 이를 1세대 1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 이 경우 제154조 제1항 제1호, 제2호 가목 및 제3호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 다른 주택을 취득하는 요건을 적용하지 않으며, 종전의 주택 및 그 부수토지의 일부가 제154조 제1항 제2호 가목에 따라 협의매수되거나 수용되는 경우로서 해당 잔존하는 주택 및 그 부수 토지를 그 양도일 또는 수용일부터 5년 이내에 양도하는 때에는 해당 잔존하는 주택 및 그 부수토지의 양도는 종전의 주택 및 그 부수토지의 양도 또는 수용에 포함되는 것으로 본다.

1. 신규 주택을 취득한 날부터 3년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우

2. 종전의 주택이 조정대상지역에 있는 상태에서 조정대상지역에 있는 신규 주택을 취득[조정대상지역의 공고가 있은 날 이전에 신규 주택(신규 주택을 취득할 수 있는 권리를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)을 취득하거나 신규 주택을 취득하기 위해 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증명서류에 의해 확인되는 경우는 제외한다]하는 경우에는 다음 각 목의 요건을 모두 충족한 경우. 다만, 신규 주택의 취득일 현재 기존 임차인이 거주하고 있는 것이 임대차계약서 등 명백한 증명서류에 의해 확인되고 그 임대차기간이 끝나는 날이 신규 주택의 취득일부터 1년 후인 경우에는 다음 각 목의 기간을 전 소유자와 임차인간의 임대차계약 종료일까지로 하되, 신규 주택의 취득일부터 최대 2년을 한도로 하고, 신규 주택 취득일 이후 갱신한 임대차계약은 인정하지 않는다.

가. 신규 주택의 취득일로부터 1년 이내에 그 주택으로 세대전원이 이사(기획재정부령으로 정하는 취학, 근무상의 형편, 질병의 요양 그 밖의 부득이한 사유로 세대의 구성원 중 일부가 이사하지 못하는 경우를 포함한다)하고 「주민등록법」 제16조에 따라 전입신고를 마친 경우

나. 신규 주택의 취득일부터 1년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우

제177조【양도소득세 과세표준과 세액의 통지】① 법 제114조 제8항에 따른 통지에 있어서는 과세표준과 세율·세액 기타 필요한 사항을 납세고지서에 기재하여 서면으로 통지하여야 한다. 이 경우에 지방국세청장이 과세표준과 세액을 결정 또는 경정한 것은 그 뜻을 부기하여야 한다.

② 제1항의 규정은 납부할 세액이 없는 경우에도 적용한다.

③ 납세지 관할세무서장은 피상속인의 양도소득세를 2인이상의 상속인에게 부과하는 경우에는 과세표준과 세액을 그 지분에 따라 배분하여 상속인별로 각각 통지하여야 한다.

부칙 <제30395호, 2020.2.11.>

제1조(시행일) 이 영은 공포한 날부터 시행한다.

제15조(조정대상지역의 일시적 2주택 비과세 요건에 관한 적용례 등)

① 제155조 제1항의 개정규정은 이 영 시행 이후 양도하는 분부터 적용한다.

② 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항에도 불구하고 종전의 규정이 따른다.

1. 조정대상지역의 종전의 주택을 보유한 1세대가 2019년 12월 16일 이전에 조정대상지역에 있는 신규 주택(신규 주택을 취득할 수 있는 권리를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)을 취득한 경우

2. 조정대상지역에 종전의 주택을 보유한 1세대가 2019년 12월 16일 이전에 조정대상지역에 있는 신규 주택을 취득하기 위하여 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증빙서류에 의하여 확인되는 경우

(3) 소득세법 시행령(2022.5.31. 대통령령 제32654호로 개정된 것) ① 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택(이하 이 항에서 "종전의 주택"이라 한다)을 양도하기 전에 다른 주택(이하 이 조에서 "신규 주택"이라 한다)을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)함으로써 일시적으로 2주택이 된 경우 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 신규 주택을 취득하고 다음 각 호에 따라 종전의 주택을 양도하는 경우(제18항에 따른 사유에 해당하는 경우를 포함한다)에는 이를 1세대 1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 이 경우 제154조 제1항 제1호, 제2호 가목 및 제3호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 다른 주택을 취득하는 요건을 적용하지 않으며, 종전의 주택 및 그 부수토지의 일부가 제154조 제1항 제2호 가목에 따라 협의매수되거나 수용되는 경우로서 해당 잔존하는 주택 및 그 부수 토지를 그 양도일 또는 수용일부터 5년 이내에 양도하는 때에는 해당 잔존하는 주택 및 그 부수토지의 양도는 종전의 주택 및 그 부수토지의 양도 또는 수용에 포함되는 것으로 본다.

1. 신규 주택을 취득한 날부터 3년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우

2. 종전의 주택이 조정대상지역에 있는 상태에서 조정대상지역에 있는 신규 주택을 취득[조정대상지역의 공고가 있은 날 이전에 신규 주택(신규 주택을 취득할 수 있는 권리를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)을 취득하거나 신규 주택을 취득하기 위해 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증명서류에 의해 확인되는 경우는 제외한다]하는 경우에는 신규 주택을 취득한 날부터 2년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우

부칙 <제32654호, 2022.5.31.>

제1조(시행일) 이 영은 공포한 날부터 시행한다.

제3조(조정대상지역의 일시적 2주택 비과세 요건에 관한 적용례 등)

① 제155조 제1항 제2호의 개정규정은 2022년 5월 10일 이후 종전의 주택을 양도하는 경우부터 적용한다.

(4) 국세기본법 제48조【가산세 감면 등】① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.

1. 제6조에 따른 기한 연장 사유에 해당하는 경우

2. 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우

3. 그 밖에 제1호 및 제2호와 유사한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우

(5) 주민등록법(2023.8.16. 법률 제19632호로 일부 개정된 것) 제16조【거주지의 이동】① 하나의 세대에 속하는 자의 전원 또는 그 일부가 거주지를 이동하면 제11조나 제12조에 따른 신고의무자가 신거주지에 전입한 날부터 14일 이내에 신거주지의 시장ㆍ군수 또는 구청장에게 전입신고(轉入申告)를 하여야 한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하여 확인되는 이 사건 주요 사실관계는 다음과 같다.

(가) 국토교통부 공고 제2017-1305호에 의하면, 아래 <표1>과 같이 쟁점주택이 소재하는 서울특별시 동작구와 신규주택이 소재하는 서울특별시 강남구는 2017.8.3.에 조정대상지역으로 지정되었고, 신규주택 취득일인 2020.12.29. 당시에도 조정대상지역에 해당하는 것으로 확인된다.

<표1> 서울특별시 조정대상 지역 지정·해제 현황

조정대상지역		지정일	해제일
서울특별시	서초구, 강남구, 송파구, 용산구	2017.8.3.	-
	종로구, 중구, 성동구, 광진구, 동대문구, 중랑구, 성북구, 강북구, 도봉구, 노원구, 은평구, 서대문구, 마포구, 양천구, 강서구, 구로구, 금천구, 영등포구, 동작구, 관악구, 강동구		2023.1.5.

(나) 청구인이 제출한 신규주택 부동산(아파트)월세계약서에 의하면, 청구인이 신규주택을 취득할 당시 신규주택의 전 소유자와 임차인 사이에 기간을 2020.9.4.∼2022.9.3.(24개월)로 하고, 보증금 OOO원에 월세를 OOO원으로 하여 임대차계약이 체결되어 있었던 것으로 나타나고, 임차인 최00의 주민등록표에 의하면 신규주택 부동산 월세계약의 만료일인 2022.9.3.보다 한 달 여 앞선 2022.8.8. 신규주택에서 전출한 것으로 나타난다.

(다) 청구인과 배우자, 자녀 B·C의 주민등록등·초본 자료 등에 의하면, 청구인은 2022.12.15., 배우자는 2023.2.3., 자녀 B·C은 이보다 앞선 2022.12.6. 신규주택에 전입한 것으로 나타나 청구인 세대원이 모두 전입신고를 마친 날은 2023.2.3.이고, 청구인의 자녀 B(1996년생)는 2010.1.3.부터 청구인 가족의 세대주로 등록된 것으로 나타난다.

(2) 청구인이 쟁점주택의 양도가 쟁점조항에 따른 1세대 1주택 비과세 특례 적용 대상이라고 주장하며 제시한 주요 증빙의 내용은 다음과 같다.

(가) 청구인은 신규주택 취득일부터 2년 이내인 2022.12.2. 청구인 세대 전원이 신규주택에 실제 전입한 사실이 있다고 주장하며 신규주택 입주자명부표를 제시하였는바, 여기에는 청구인과 배우자, 자녀 2인이 2022.12.2. 신규주택에 전입한 것으로 기재되어 있다.

(나) 청구인은 배우자가 신규주택 임차인의 임대차계약기간 종료일(2022.9.3.)까지 신규주택에 전입신고하지 못한 이유가 배우자가 자신 명의로 전세계약이 되어 있던 서울특별시 강남구 OOO(이하 “D”라 한다)의 전세계약기간(2020.10.12.∼2022.10.11.)이 남아 있었기 때문이고, 전세계약기간이 종료되었음에도 집주인이 전세금을 돌려주지 않아 전세금 수령시까지 주민등록상주소만 옮기지 않았을 뿐, 실제로는 신규주택 인테리어 공사(2022.8.10.〜2022.11.30.)가 끝남과 동시에 전 세대원이 신규주택으로 입주하였다고 주장하며, 그 증빙으로 청구인 명의 D 부동산임대차계약서와 청구인 배우자 명의 통장 거래내역서, 청구인 배우자와 실내장식디자인업체인 A인테리어 간에 작성한 인테리어공사계약서 및 공사대금 지급 증빙 등을 제시하였는바, D 부동산임대차계약서에는 임대차기간이 2020.10.12.부터 24개월까지(2022.10.11.)로 되어 있고, 청구인 배우자 명의 통장 거래내역서에는 D 임대인인 E이 배우자에게 2022.11.7. OOO원, 2023.2.1. OOO원 및 OOO원을 입금한 내역이 나타나며, 인테리어공사계약서에는 공사기간이 2022.8.10.부터 2022.9.30.(평일기준)으로 되어 있고, 총 공사금액은 OOO원(부가가치세 포함)으로 되어 있으며 잔금 OOO원이 2022.11.30. 최종 지급된 것으로 나타난다.

(3) 쟁점조항과 관련된 정부 발표자료(2019.12.16. 발표 부처 합동 주택시장 안정화 방안)와 2020년 개정세법 해설 주요 내용은 아래 <표2> 및 <표3>과 같은바, 쟁점조항의 개정취지에 대하여 실수요 중심 주택구입 유도 및 투기수요 억제로 밝히고 있다.

<표2> 주택시장 안정화 방안 주요 내용

③ 조정대상지역 일시적 2주택자 전입요건 추가 및 중복보유 허용기한 단축

□ (현행) 조정대상지역 內 일시적 2주택자는 신규 주택 취득일부터 2년 이내 기존 주택 양도 시 1주택으로 보아 비과세 혜택
* 일반지역인 경우 일시적 2주택자 요건은 3년 이내 양도
□(개선) 신규 주택 취득일부터 1년 이내에 해당 주택으로 전입하고, 1년 이내에 기존 주택을 양도하는 경우에 한해 비과세 혜택
* 단, 신규 주택에 기존 임차인이 있는 경우 전입의무기간을 임대차계약 종료 시(최대 2년)까지 연장
□ (적용시기) 12.17일(대책 발표일 다음날)부터 새로 취득하는 주택에 적용
○ 대책발표 전 매매계약 체결 + 계약금 지불한 경우 종전규정 적용

<표3> 2020년 개정세법 해설 주요 내용

□ 조정대상 지역 내 일시적 2주택 양도소득세 비과세 요건 강화(소득령 §155①)
가. 개정취지
○ 실수요 중심 주택 구입 유도 및 투기 수요 억제
나. 개정내용

다. 적용시기 및 적용례
  ○ 2020.2.11. 이후 양도하는 분부터 적용
  ※ 경과조치：(ⅰ) 조정대상지역에 종전의 주택을 보유한 1세대가 2019년 12월 16일 이전에 조정대상지역에 있는 신규주택(신규 주택을 취득할 수 있는 권리를 포함)을 취득한 경우 종전규정 적용
     (ⅱ) 조정대상지역에 종전의 주택을 보유한 1세대가 2019년 12월 16일 이전에 조정대상지역에 있는 신규주택(신규 주택을 취득할 수 있는 권리를 포함)을 취득하기 위하여 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증빙서류에 의하여 확인되는 경우 종전규정 적용

(4) 한편, 쟁점조항은 2022.5.31. 대통령령 제32654호로 개정 시 아래 <표4>와 같이 신규주택으로의 이사 및 전입요건을 삭제하였는데, 그 개정이유를 “주택 양도에 따른 과도한 세부담을 경감하고 주택 공급의 확대를 유도하여 부동산 시장의 안정을 도모하려는 것”으로 밝히고 있다.

<표4> 2022.5.31.「소득세법 시행령」제155조 제1항 개정관련 사항

[소득령 제155조【1세대 1주택의 특례】(2022.5.31.-제32654호) 일부개정]

□ 개정이유
(...) 조정대상지역 내에서 이사 등으로 일시적으로 2주택을 보유하게 된 경우의 양도소득세 비과세 요건을 완화함으로써, 주택 양도에 따른 과도한 세부담을 경감하고 주택 공급의 확대를 유도하여 부동산 시장의 안정을 도모하려는 것임.
□ 주요내용
나. 조정대상지역 내 일시적 2주택자에 대한 비과세 요건 완화
종전에는 조정대상지역의 1주택을 보유한 상태에서 그 주택을 양도하기 전에 조정대상지역의 다른 주택을 신규 취득하여 일시적으로 2주택이 된 경우 신규 주택 취득 후 1년 이내에 종전의 주택을 양도하고 신규 주택으로 전입하여야 양도소득세 비과세를 적용받을 수 있도록 하였으나, 앞으로는 전입요건 없이 신규 주택 취득 후 2년 이내에 종전의 주택을 양도하면 비과세를 적용받을 수 있도록 요건을 완화하여 납세자의 편의를 도모함.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 신규주택 임차인의 임대차기간 종료일에 임차인이 이사하고 청구인이 같은 날 이사 후 전입신고를 한다는 것은 현실적으로 어렵고, 인테리어 공사 등 부득이한 사유가 있었으며, 신규주택 취득일부터 2년 이내에 이사와 전입신고가 이루어졌으므로 쟁점조항에 따라 1세대 1주택 비과세 특례를 적용하여야 한다고 주장하나, 조세법률주의 원칙상 과세요건이나 비과세 요건 또는 조세감면 요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며 특히 감면요건 가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에 부합한다 할 것인바(대법원 2020.6.11. 선고 2017두36953 판결 등 참조), 쟁점조항에서 종전주택이 조정대상지역에 있는 상태에서 조정대상지역에 있는 신규주택을 취득하여 일시적으로 2주택이 된 경우에는 신규주택의 취득일로부터 1년 이내에 그 주택으로 세대 전원이 이사하고, 전입신고를 마칠 것을 요건으로 정하면서 다만, 신규주택의 취득일 현재 기존 임차인이 거주하고 있는 것이 임대차계약서 등 명백한 증명서류에 의해 확인되고, 그 임대차기간이 끝나는 날이 신규주택의 취득일로부터 1년 후인 경우에는 신규주택의 취득일부터 2년을 한도로 전 소유자와 임차인간의 임대차계약 종료일까지 신규주택으로 세대 전원이 이사하고, 전입신고를 마쳐야 한다고 규정하고 있는데, 청구인의 경우 신규주택 취득일인 2020.12.29.부터 기존 임차인의 임대차계약 종료일인 2022.9.3.까지 청구인 세대 전원이 신규주택으로 이사 및 전입신고를 하지 않은 것으로 확인되는 점, 청구인이 신규주택의 인테리어 공사로 인해 수 개월간 이사 및 전입신고가 지연되었다는 사정은 취학, 근무상의 형편, 질병의 요양 그 밖의 부득이한 사유로 보기도 어려운 점 등에 비추어 쟁점주택의 양도가 쟁점조항에 따른 1세대 1주택으로 보는 일시적 2주택 특례요건을 갖추었다고 보기는 어려우므로 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

(6) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 처분청이 청구인의 이 건 양도소득세 예정신고에 대하여 신고내용이 적법하다는 결정을 하고도「소득세법 시행령」제177조 제2항에 따른 양도소득세 과세표준과 세액의 통지를 하지 않았고, 당초 신고내용이 적법하다고 결정한 후 스스로 바로 잡은 이 건에서 납세자가 의무이행을 하지 않았다고 보아 가산세를 부과한 처분은 부당하다고 주장하나, 신고납부세목에 있어 과세관청의 신고시인은 과세관청의 내부적 의사결정으로 무신고 결정이나 과소신고 경정과 같이 통지를 할 필요가 없고, 소득세법령에서 무신고 결정이나 과소신고 경정 등 외에는 서면통지 의무를 규정하고 있지 아니한 점, 과세관청은 납세의무자의 신고내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 그 과세표준과 세액을 경정할 수 있는 점 등에 비추어 청구인이 주장하는 사유를 납세자의 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유로 보기는 어려우므로 이 건 가산세 부과처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

(조심-2025-서-0674)과세전적부심사를 청구할 기회 없이 과세한 처분의 당부(인용)

세금이야기 — Tue, 3 Feb 2026 18:07:36 +0900

(조심-2025-서-0674)과세전적부심사를 청구할 기회 없이 과세한 처분의 당부(인용)

요지

청구인이 차명계좌를 이용하여 매출을 누락한 행위가 부정행위에 해당하는 이상 10년의 부과제척기간이 적용되는 것인바, 부과제척기간이 상당히 남았음에도 정당한 사유없이 세무조사결과통지 다음날 종소세를 고지함으로써 청구인의 과세전적부심사의 기회를 부여하지 아니한 이 건 처분은 절차상 중대한 하자가 있음

결정내용

결정 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

[주 문]

○○세무서장이 2024.5.29. 청구인에게 한 2018년 귀속 종합소득세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구인은 2013.6.3.부터 ‘OOO’라는 상호로 개업하여 국내 암환자 등을 대상으로 면역세포를 이용한 치료행위와 관련된 용역(이하 “쟁점용역”이라 한다)을 제공하고 있는 개인사업자이다.

나. ○○지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2021.1.21.부터 2024.5.27.까지 청구인에 대한 개인통합조사 및 조세범칙조사를 실시한 결과, 청구인이 차명계좌를 이용하여 매출액을 누락한 사실 등을 확인하여 관련 과세자료를 처분청에 통보하였다.

다. 처분청은 이에 따라 2024.5.29. 청구인에게 2018년 귀속 종합소득세 OOO원(가산세 OOO원 포함)을 경정․고지(이하 “쟁점처분”이라 한다)하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2024.7.9. 이의신청을 거쳐 2024.12.30. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 처분청은 2021.1.21. 청구인에 대한 2016년부터 2019년까지의 과세기간에 대한 개인통합 세무조사를 착수하였다. 해당 세무조사 중 조사청과 청구인 간에 청구인이 환자들로부터 수령한 면역세포요법과 관련된 면역세포배양비, 채혈 주사료, 항공료, 교통비 및 식대, 대행수수료, 면역관문억제제 구매비용 등 여러 종류의 지불금 중에서 과연 어떠한 부분이 청구인에게 귀속되는 「부가가치세법」상 공급대가에 해당하는지, 영세율이 적용되어야 하는지에 관한 의견대립이 있었다.

(가) 조사청은 2021.3.15. ‘환자들에게 받은 지불금 중 부가가치세 과세표준이 무엇인지 여부 및 영세율이 적용되는지 여부’를 과세사실판단자문위원회에 심의 요청하였다.

(나) 과세사실판단자문위원회는 2021.4.15. “청구인이 주식회사 A에 지급한 배양비를 제외한 금액이 쟁점사업장의 부가가치세 과세표준에 해당한다”라고 의결하였다.

(다) 그러나 조사청은 환자들로부터 받은 면역세포요법에 관한 모든 대금을 과세표준으로 하여 2016년 제1기 부가가치세를 먼저 경정·고지하였다. 청구인은 이에 불복하였고, 서울행정법원은 “조사청이 결정한 과세표준에는 청구인이 제공한 용역과 대가관계가 없는 면역세포 배양비용을 포함하고 있어 위법하다”는 원고 승소로 판결하였다. 덧붙여 법원은 “과세관청 내부의 전문가들로 구성된 위원회의 판단은 특별한 사정이 없는 한 최대한 참작하고 존중함이 타당하며, 원고가 주장하는 자기구속의 원칙 위배에 관하여는 더 나아가 살피지 않는다”고 판시하였다. 이후 조사청은 서울고등법원 계류 중에 직권으로 부과처분액의 대부분(약 96%)을 결정취소하였고, 현재는 취소되고 남은 부가가치세에 대해 대법원에 계류 중이다.

(라) 한편 조사청은 2021.7.22. 개인통합조사에서 조세범칙조사로 전환하고, 조사대상 과세기간도 2016.1.1.부터 2019.12.31.에서 2020.12.31.로 그 범위를 확대하였다.

(마) 조사청은 2021.8.30. 청구인이 일본국 소재 법인 주식회사 A(이하 “A”라고 한다)로부터 수령한 입금증과 수탁금청구내역서 등에 관하여 문서감정을 신청하였으나 문서들이 특별히 위조·변조 되었거나, 문서에 지워진 문자나 부분이 있다거나, 작성시기가 사실과 다른 점은 없다는 감정결과가 나왔다.

(바) 더 나아가 조사청은 2021년 9월경 일본 국세청에 대한 국외자료 수집을 이유로 이 건 세무조사를 중지하였다. 이후에도 세무조사를 일시 재개하여 금융조사를 실시하거나 청구인의 소명자료를 받은 후, 세무조사를 중지 또는 연장하는 방식을 이용하여 무려 약 40개월 동안 청구인을 세무조사하였다. 조사청은 조사기간을 직권으로 더 이상 연장할 수 없게 되자 청구인에게 조사기간 연장 동의를 종용하였고, 이에 청구인은 어쩔수 없이 반강제적으로 응하였다.

(사) 이와 같이 당초 청구인에게 통지된 세무조사기간은 2021.1.21.부터 2021.2.19.까지였지만, 조사청은 20회에 걸친 세무조사 연장·중지를 통해 무려 2024.5.27.까지 약 40개월에 걸친 이례적인 세무조사를 강행함으로써, 납세자의 권리를 철저하게 무시하였고 청구인이 영위하던 사업은 결국 사실상 폐업에 이르게 되었다.

(아) 청구인은 2024.5.28. 세무조사 결과 통지서를 조사청으로부터 통지 받았고, 다음날인 2024.5.29. 2018년 귀속 종합소득세 OOO원의 고지서(쟁점처분)를 처분청으로부터 교부송달 받았다. 이에 청구인은 과세전적부심사를 받을 수 있는 납세자의 권리를 임의로 박탈한 것은 위법이라는 취지로 이의신청을 제기하였으나, ○○지방국세청장은 2024.9.27. 기각결정하였다.

(2) (쟁점①) 처분청이 청구인에게 세무조사결과에 대한 서면통지 후 과세전적부심사 청구나 그에 대한 결정이 있기 전에 한 쟁점처분은 중대한 절차상 위법이 있으므로 취소되어야 한다.

(가) 세무조사결과에 대한 서면통지 후 과세전적부심사 청구나 그에 대한 결정이 있기 전에 과세처분을 한 것은 중대한 위법이다.

1) 「국세기본법」 제81조의12 제1항은 “세무공무원은 세무조사를 마쳤을 때에는 그 조사를 마친 날부터 20일 이내에 세무조사내용, 결정 또는 경정할 과세표준 세액 및 산출근거, 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항이 포함된 조사결과를 납세자에게 설명하고, 이를 서면으로 통지하여야 한다”고 규정하고 있고, 같은 법 제81조의15 제2항은 “제81조의12에 따른 세무조사 결과에 대한 서면통지를 받은 자는 통지를 받은 날부터 30일 이내에 통지를 한 세무서장이나 지방국세청장에게 통지 내용의 적법성에 관한 심사[이하 이 조에서 과세전적부심사라 한다]를 청구할 수 있다”고 규정하고 있으며, 제9항의 위임에 따른 「국세기본법 시행령」 제63조의15 제4항은 “과세전적부심사 청구를 받은 세무서장ㆍ지방국세청장 또는 국세청장은 그 청구부분에 대하여 같은 조 제4항에 따른 결정이 있을 때까지 과세표준 및 세액의 결정이나 경정결정을 유보(留保)하여야 한다. 다만, 법 제81조의15 제3항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우 또는 같은 조 제8항에 따른 신청이 있는 경우에는 그러하지 아니하다”고 규정하고 있다.

2) 이처럼 과세전적부심사 제도는 과세처분 이전의 단계에서 납세자의 주장을 반영함으로써 권리구제의 실효성을 높이기 위하여 마련된 사전구제절차로 「국세기본법」에 명시하고 있는 과세관청과 납세자를 모두 법률상 구속하는 제도이다.

3) 대법원은 “사전구제절차로서 과세전적부심사 제도가 가지는 기능과 이를 통해 권리구제가 가능한 범위, 이러한 제도가 도입된 경위와 취지, 납세자의 절차적 권리 침해를 효율적으로 방지하기 위한 통제 방법과 더불어, 헌법 제12조 제1항에서 규정하고 있는 적법절차의 원칙은 형사소송절차에 국한되지 아니하고, 세무공무원이 과세권을 행사하는 경우에도 마찬가지로 준수하여야 하는 점 등을 고려하여 보면, 「국세기본법」 및 「국세기본법 시행령」이 과세전적부심사를 거치지 않고 곧바로 과세처분을 할 수 있거나 과세전적부심사에 대한 결정이 있기 전이라도 과세처분을 할 수 있는 예외사유로 정하고 있다는 등의 특별한 사정이 없는 한, 과세예고 통지 후 과세전적부심사 청구나 그에 대한결정이 있기도 전에 과세처분을 하는 것은 원칙적으로 과세전적부심사 이후에 이루어져야 하는 과세처분을 그보다 앞서 함으로써 과세전적부심사 제도 자체를 형해화시킬 뿐만 아니라 과세전적부심사 결정과 과세처분 사이의 관계 및 불복절차를 불분명하게 할 우려가 있으므로, 그와 같은 과세처분은 납세자의 절차적 권리를 침해하는 것으로서 절차상 하자가 중대하고도 명백하여 무효이다”라는 명확한 입장이다(대법원 2016.12.27. 선고 2016두49228 판결 참조). 이후에도 대법원은 “과세관청이 세무조사 결과에 대한 서면통지 후 과세전적부심사 청구나 그에 대한 결정이 있기 전에 과세처분을 한 경우, 절차상 하자가 중대하고도 명백하여 과세처분이 무효에 해당한다”는 확고한 입장을 반복하여 밝히고 있다(대법원 2020.10.29. 선고 2017두51174 판결, 대법원 2023.11.2. 선고 2021두37748 판결 참조).

(나) 처분청이 청구인에게 과세전적부심사 청구나 그에 대한 결정이 있기 전에 쟁점처분을 한 것은 잘못이다.

1) 청구인은 2024.5.28. 조사청으로부터 세무조사의 결과로 2016년부터 2020년 귀속 종합소득세 합계 OOO원과 2017년 제1기부터 2020년 제1기까지의 부가가치세 합계 OOO원이 고지될 예정이라는 세무조사결과통지를 받았다.

2) 그런데 처분청은 2024.5.29. 청구인에게 위 세무조사결과통지 중 쟁점처분만을 고지한 후, 곧바로 그 고지서를 교부송달하였다.

그러나 처분청은 청구인에게 쟁점처분을 하기 전에 과세전적부심사의 기회를 부여하였어야 한다. 특별한 사정도 없이 세무조사결과통지가 있은 후 과세전적부심사 청구 또는 그에 대한 결정이 있기 전에 이루어진 쟁점처분은 납세자의 절차적 권리를 침해하는 것이며, 그 절차상 하자는 중대하고도 명백하여 무효에 해당한다.

3) 요컨대 「국세기본법」의 명확한 규정과 대법원이 여러 차례 밝히고 있는 법리에 따르면, 쟁점처분은 외관상 성립은 하였으나 그 하자가 매우 중대함으로 인하여 행정 행위가 애초부터 아무런 효력을 발생하지 않을 정도로 잘못된 것이다. 따라서 쟁점처분은 절차상의 하자가 치유될 수 없는 무효인 부과처분이므로 취소되어야한다.

(다) 과세전적부심사를 거치지 않고 곧바로 과세처분을 할 수 있는 특별한 사정에 “향후 불복절차에서 장기부과제척기간을 적용한 것이 위법하다고 판단받을 수 있는 가능성”이란 사유는 없다.

1) 조사청은 청구인이 차명계좌를 사용하여 수입금액을 누락하고 이를 현금으로 인출하는 등의 사기나 그 밖의 부정한 행위를 한 것이 확인되므로, 청구인에게는 「국세기본법」 제26조의2 제2항 제2호에서 규정하고 있는 10년의 부과제척기간이 적용되어야 한다는 의견이다.

2) 쟁점처분의 가산세 산출근거를 살펴보면 사기 기타 그 밖의 부정행위와 관련된 부정과소신고가산세 대상금액은 OOO원, 세액은 OOO원으로 처분청은 쟁점처분에 장기부과제척기간을 적용하여 부과처분을 하였다.

3) 그런데도, 처분청은 향후 진행될 소송이나 불복절차에서 통상의 부과제척기간을 적용하는 것이 타당하다는 판단을 받을 가능성이 있으므로 청구인에게 과세전적부심사의 기회를 부여하지 않은 것이 적법하다는 의견이다.

4) 그러나 「국세기본법」과 「국세기본법 시행령」 어디에도 과세전적부심사의 예외 사유나 특별한 사정으로 “향후 불복절차에서 장기부과제척기간을 적용한 것이 위법하다고 판단 받을 수 있는 가능성”을 규정하고 있지 않다.

5) 대법원도 “과세관청이 감사원의 감사결과 처분지시 또는 시정요구에 따라 과세처분을 하는 경우라도 국가기관 간의 사정만으로는 납세자가 가지는 절차적 권리의 침해를 용인할 수 있는 사유로 볼 수 없고, 그와 같은 처분지시나 시정요구가 납세자가 가지는 절차적 권리를 무시하면서까지 긴급히 과세처분을 하라는 취지도 아니므로, 위와 같은 사유는 과세관청이 과세예고 통지를 생략하거나 납세자에게 과세전적부심사의 기회를 부여하지 아니한 채 과세처분을 할 수 있는 예외사유에 해당한다고 할 수 없다”고 판시(대법원 2016.4.15. 선고 2015두52326 판결 참조)하여, 과세전적부심사를 거치지 않고 곧바로 과세할 수 있는 특별한 사정이란, 사전구제절차로서 과세예고 통지와 과세전적부심사 제도가 가지는 기능과 이를 통해 권리구제가 가능한 범위, 이러한 제도가 도입된 경위와 취지, 납세자의 절차적 권리 침해를 효율적으로 방지하기 위한 통제방법 등을 종합적으로 고려하여 보면, 「국세기본법」 및 구 「국세기본법 시행령」이 ① 과세예고 통지의 대상으로 삼고 있지 않다거나 ② 과세전적부심사를 거치지 않고 곧바로 과세처분을 할 수 있는 예외사유로 정하고 있는 경우로 엄격하게 한정하여야 한다는 분명한 입장이다.

6) 따라서 “향후 불복절차에서 장기부과제척기간을 적용한 것이 위법하다고 판단받을 수 있는 가능성” 때문에 청구인에게 정당하게 부여되었어야 할 과세전적부심사의 기회를 처분청이 일방적으로 박탈하였다는 처분청 의견은 그 자체만으로도 과세예고 통지를 생략하거나 과세전적부심사를 거치지 않아도 되는 예외사유의 범위 등에 관한 법규정과 관련법리를 정면으로 위반하는 위법한 주장이다.

(3) (쟁점②) 쟁점처분에는 청구인의 수입금액에서 제외되어야 할 적법한 배양비용 등이 제대로 차감되지 아니함으로써, 과세표준과 세액이 과다하게 산정된 위법이 존재한다.

(가) 쟁점처분은 청구인의 수입금액으로 볼 수 없는 배양비 금액을 제대로 차감하지 않은 결과, 과세표준이 과대하게 산정된 위법이 존재한다.

1) 2016년 제1기 부가가치세에 관한 선행사건에서 서울행정법원은 “조사청이 결정한 과세표준에는 청구인이 제공한 용역과 대가관계가 없는 면역세포 배양비용을 포함하고 있어 위법하다”며 과세처분 전부가 위법하다 판결하였고, 이후 2심(서울고등법원)에서 피고(○○세무서장)는 선행사건 부과처분액의 대부분(약 96%)을 직권으로 결정취소한바 있다.

2) 요컨대, 청구인이 환자들로부터 수령하여 그 납부만을 대행한 것으로 평가되는 면역세포 배양비용은 청구인에게 귀속되는 부가가치세 공급가액으로 볼 수 없으며 총수입금액으로도 볼 수 없으므로, 배양비용은 청구인의 소득금액과 과세표준에서 제외되어야 한다.

3) 대법원은 과세표준에 관한 입증책임에 관하여 “「부가가치세법」상의 과세요건인 재화나 용역의 공급 등 거래가 있었는지 여부나 과세표준인 공급가액에 대한 입증책임은 원칙적으로 과세관청에 있는 것이므로, 단지 장부상 기장되었다 하여 그 입증책임이 납세의무자에게 전환된다고 할 수 없다”고 판시(대법원 1992.9.22. 선고 92누2431 판결 참조)하였고, “어느 사업연도의 소득에 대한 과세처분의 적법성이 다투어지는 경우 과세관청으로서는 과세소득이 있다는 사실 및 그 소득이 그 사업연도에 귀속된다는 사실을 증명하여야 하며, 그 소득이 어느 사업연도에 속한 것인지 확정하기 곤란하다 하여 과세대상 소득의 확정시기와 관계없이 과세관청이 그 과세소득을 조사·확인한 대상 사업연도에 소득이 귀속되었다고 할 수는 없다”고 판시(대법원 2020.4.9. 선고 2018두57490 판결 참조)함으로써, 설사 세무조사를 통해 확인하였다는 점만으로 과세요건의 적법성에 관한 입증책임을 손쉽게 납세의무자에게 전환시킬 수 없다는 점을 명확히 하였다.

4) 그러나 처분청은 위 법리에도 불구하고, 쟁점처분을 하면서 총수입금액에서 제외되어야 할 배양비 금액을 각 환자에 대한 면역세포치료용역과 대응관계에 있는 배양비용이 아니라, A에 현금으로 지급되었는지 여부만을 기준하여 제멋대로 산정함으로써 청구인의 소득금액과 과세표준을 과다산정한 위법이 있다.

5) 청구인과 A는 면역세포 배양비용에 관하여 매주 지급금 및 미지급금 등을 관리하여 상호 정산을 해왔다. 청구인이 A에 지급해야 할 배양비용 중 아직 엔화로 지급되지 못하고 있는 미지급액은 2018.12.26.자 기준으로 OOO엔이며, 그 중에서 2018년도 중에 발생한 미지급 배양비는 OOO엔(OOO엔에서 OOO엔을 차감한 값, 2018.12.31.자 기준환율로 환산하면 약 OOO원)에 이른다.

6) 미지급 배양비는 아직 A에 엔화로 전달되지 않았을뿐이어서 당연히 대응관계에 있는 공급대가와 수입금액에서 차감되어야 하는 배양비용이다. 그러나 처분청은 미지급된 배양비용과 대응된 환자들로부터 받은 요금은 청구인의 수입금액으로 보면서도 미지급된 배양비용은 아직 엔화로 지출되지 않았기 때문에 원고의 수입금액에서 그 금액을 차감하지 않았다.

7) 이와 같이 처분청이 산정한 쟁점처분은 정당한 소득금액과 과세표준 보다 OOO엔(2018.12.31.자 기준환율로 환산하면 OOO원)만큼 과다하게 산정되어 있는바, 위법하다.

(나) 처분청이 수입금액에서 제외한 배양비 금액은 실제로 지출한 배양비에 못 미치는 금액이어서, 쟁점처분에는 수입금액을 제대로 산정하지 않은 위법이 존재한다.

1) 처분청은 청구인의 실제로 배양비 지급을 위하여 현금 인출된 금액 중 일부만을 취사선택하여 배양비용으로 보아, 그 금액만을 수입금액에서 제외하였다.

2) 그러나 실제 환전을 하게 되면 환전 당일의 시세인 매입환율이 적용됨으로써 환전수수료 지급을 위하여 OOO엔 상당액 외에도 더 많은 현금이 환전에 사용되었기 때문에, 처분청이 배양비용으로 산정한 금액들은 실제 배양비용을 지급하기 위하여 청구인이 실제로 지출한 금액 보다 적다.

3) A는 청구인으로부터 배양비를 받으면 영수증을 발행하였으며, 그 영수증에서 확인되는 배양비용은 배양비용 관리내역의 ‘금주지급란’의 금액과 일치한다.

4) 더 나아가 이 건에 앞서 진행된 2016년 제1기 부가가치세에 관한 행정소송에서도 법원은 배양비 대장과 배양비 영수증을 사실판단에 관한 증거로 채택한 후, 그 기재된 금액 합계 OOO엔 상당의 면역세포 배양비용이 A에 지급한 것으로 판단한바 있다.

5) 따라서 처분청은 청구인의 금융거래내역 중 배양비 환전에 소요된 일부 금액(OOO원)만을 한정하여 배양비용으로 볼 것이 아니라, 배양비 영수증과 배양비 관리대장에서 실제로 A에 배양비로 지급된 것으로 확인되는 OOO엔(해당일자의 매입환율을 적용하면 OOO원) 모두를 배양비용으로 보아 그 금액을 수입금액에서 제외하여야 한다. 따라서 처분청은 청구인의 수입금액을 정당한 수입금액 보다 OOO원 과다하게 계상한 잘못이 있다.

(다) 이와 같이 처분청이 산정한 수입금액은 청구인이 A에 전달한 배양비용을 제대로 차감하지 않아서 정당하게 산정되어야 할 금액 보다 OOO원(OOO원과 OOO원의 합계)이 과다하다. 따라서 쟁점처분 중 정당한 과세표준과 세액을 초과하는 부분은 위법하니 그 부분은 취소되어야 한다.

(4) (쟁점③) 조사청이 2021.9.10.부터 일본에 정보교환을 위하여 일방적으로 세무조사를 중지한 기간에 대한 납부지연가산세는 청구인에게 그 의무를 이행하지 아니한 정당한 사유가 있으므로, 쟁점처분 중 2021.9.10. 이후 기간에 대한 납부지연가산세의 부과처분은 취소되어야 한다.

(가) 납부의무를 게을리한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우라면, 가산세를 부과할 수 없다.

1) 「국세기본법」 제47조의4 제1항의 납부지연가산세는 납세의무자가 최종적으로 납부하여야 할 세액의 납부의무를 이행하지 아니한 것에 대한 행정상 제재로, 납세의무자가 납부의무를 게을리한 납부의무의 불이행 기간에 비례하여 부과된다. 같은 법 제48조 제1항은 “세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다”라고 하면서, 같은 항 제2호에서 “납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우”를 가산세 감면사유로 규정하고 있다.

2) 따라서 원칙적으로 납세의무자가 세법에 따른 최종적으로 납부하여야 할 세액의 납부의무를 이행하지 아니하면, 행정상 제재로써 그 납부의무 불이행 기간에 상응하는 납부지연가산세를 부과받게 되지만, 만약 납세자의 납부이행 의무를 게을리 하였다고 비난할 수 없거나 납세자에게 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우라면 가산세를 부과하여서는 안된다.

(나) 조사청이 독단적으로 국외 정보자료 교환을 이유로 세무조사기간을 중단함으로써 납부의무가 불이행된 기간에 관하여는 청구인에게 납부이행 의무를 게을리 하였다고 비난할 수 없는 정당한 사유가 있다.

1) ○○지방국세청 과세사실판단자문위원회는 “청구인이 A에 지급한 배양비를 제외한 금액이 쟁점사업장의 부가가치세 과세표준에 해당한다”라고 의결하였으나, 조사청은 그 의결을 무시하고 조사청의 당초 의견인 환자들로부터 받은 면역세포요법에 관한 모든 대금 전부가 청구인에게 귀속되는 과세표준에 해당한다는 점을 입증하기 위해, 2021년 9월경 일본 국세청에 조세협약에 따른 정보교환 요청을 하고 그 회신을 기다려야 한다는 이유로 일방적으로 세무조사를 중지하였다.

2) 이후 조사청은 일본 국세청으로부터 정보회신을 받은 후, 청구인의 과세표준과 세액을 당초 과세사실판단자문위원회가 의결하였던 방식에 따라 면역세포요법의 대가에서 A에 지급한 배양비를 제외한 금액으로 결정하였다.

3) 그럼에도 불구하고 청구인이 처분청으로부터 최종적으로 부과받은 납부지연가산세는 만약 조사청이 과세사실판단자문위원회의 의결에 따라 곧바로 과세표준과 세액을 결정하였더라면 적용되었을 납부지연가산세가 아니라, 조사청이 일방적으로 세무조사를 중단한 기간까지 포함한 당초 법정납부기한부터 2024.5.27.까지의 기간에 대한 납부지연가산세를 부과받게 되었다.

4) 그러나 조사청이 일방적으로 세무조사기간을 중단한 기간은 청구인에게 납부이행 의무를 게을리 하였다고 비난할 수 없으며, 그 납부의무 이행을 해태하였다고 탓할 수 없다.

5) 조사청이 2021.9.10.부터 일본에 정보교환을 위하여 일방적으로 세무조사를 중지한 기간에 대한 납부지연가산세는 청구인에게 그 의무를 이행하지 아니한 정당한 사유가 있으므로, 쟁점처분 중 2021.9.10. 이후 기간에 대한 납부지연가산세의 부과처분은 취소되어야 한다.

나. 처분청 의견

(1) (쟁점①) 청구인은 조사청이 2024.5.28. 청구인에게 세무조사결과에 대한 서면통지 후 과세전적부심사 청구나 그에 대한 결정이 있기 전에 한 쟁점처분은 중대한 절차상 위법이 있으므로 취소되어야 한다고 주장한다.

(가) 과세전적부심사 제도는 쟁점처분 이후의 사후적 구제제도와는 별도로 과세처분 이전 단계에서 납세자의 주장을 반영함으로써 권리구제의 실효성을 높이기 위하여 마련된 사전적 구제제도이다.

1) 과세처분 이후에 행하여지는 심사․심판청구나 행정소송은 시간과 비용이 많이 소요되어 효율적인 구제수단으로 미흡한 측면이 있다는 점과 대비하여 볼 때, 과세전적부심사 제도는 과세관청이 위법․부당한 처분을 행할 가능성을 줄이고 납세자도 과세처분 이전에 자신의 주장을 반영할 수 있도록 하는 예방적 구제제도의 성질을 가진다. 이러한 과세예고 통지와 과세전적부심사 제도는 1999.8.31. 법률 제5993호로 「국세기본법」이 개정되면서 납세자의 권익향상과 세정의 선진화를 위하여 도입되었는데, 과세예고 통지를 받은 자가 청구할 수 있는 과세전적부심사는 위법한 처분은 물론 부당한 처분도 심사대상으로 삼고 있어 행정소송과 같은 사후적 구제절차에 비하여 그 권리구제의 폭이 넓다(대법원 2016.4.15. 선고 2015두52326 판결 참조).

2) 이와 같이 사전구제절차로서 과세전적부심사 제도가 가지는 기능과 이를 통해 권리구제가 가능한 범위, 이러한 제도가 도입된 경위와 취지, 납세자의 절차적 권리 침해를 효율적으로 방지하기 위한 통제방법 등을 종합적으로 고려하여 보면, 「국세기본법」 및 같은 법 시행령이 과세전적부심사를 거치지 않고 곧바로 과세처분을 할 수 있는 예외사유로 정하고 있는 등의 특별한 사정이 없는 한, 과세관청이 과세처분에 앞서 납세자에게 과세전적부심사의 기회를 부여하지 아니한 채 과세처분을 하였다면, 이는 납세자의 절차적 권리를 침해한 것으로서 과세처분의 효력을 부정하는 방법으로 통제할 수밖에 없는 중대한 절차적 하자가 존재하는 경우에 해당하므로, 그 과세처분은 위법하다고 보아야 할 것이다.

3) 그러나 「국세기본법」 및 같은 법 시행령이 과세전적부심사를 거치지 않고 곧바로 과세처분을 할 수 있는 예외사유로 정하고 있는 등의 특별한 사정이 있는 경우에는 과세관청이 과세예고 통지를 생략하고 과세처분을 하였다 하더라도 이를 위법하다고 볼 수는 없다(대법원 2012.10.11. 선고 2010두19713 판결, 대법원 2016.4.15. 선고 2015두52326 판결 등 참조).

4) 그리고 「국세기본법」 제81조의15 제3항 각 호는 긴급한 과세처분의 필요가 있다거나 형사절차상 과세관청이 반드시 과세처분을 할 수밖에 없는 등의 일정한 사유가 있는 경우에는 과세전적부심사를 거치지 않아도 된다고 규정하고 있다.

(나) 쟁점처분은 과세전적부심사를 거치지 않고 곧바로 과세처분을 할 수 있는 예외사유인 긴급한 과세처분의 필요가 있는 등 특별한 사정이 있는 경우에 해당한다.

1) ｢국세기본법｣ 제81조의15 제3항 제3호는 “세무조사 결과 통지 및 과세예고통지를 하는 날부터 국세 부과 제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우” 과세전적부심사의 청구와 관련된 규정을 적용하지 아니한다고 규정하고 있다.

2) 쟁점처분인 2018년 귀속 종합소득세의 경우 구 ｢국세기본법｣(2018.12.31. 법률 제16097호로 개정되기 전의 것) 제26조의2 제1항 제3호에 따른 일반적인 국세부과제척기간을 적용하게 되면 2024.5.31.이 국세부과제척기간의 만료일이다. 이 건의 경우 세무조사 결과 통지일이 2024.5.28.이므로 국세부과제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우에 해당한다.

3) 다만, 2016년 제1기분 부가가치세에 대한 1심의 판단처럼, 청구인이 차명계좌를 이용하여 매출을 누락한 행위가 구 ｢국세기본법｣ 제47조의3 제1항 제1호의 ‘부정행위로 과소신고한 행위’에 해당한다면, 구 ｢국세기본법｣(2018.12.31. 법률 제16097호로 개정되기 전의 것) 제26조의2 제1항 제1호에 따른 10년의 국세 부과 제척기간이 적용될 수 있다. 이 경우 국세부과제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우에 해당하지 않게 된다.

4) 그러나, 과세처분이 당연무효라고 하기 위하여는 그 처분에 위법사유가 있다는 것만으로는 부족하고 그 하자가 법규의 중요한 부분을 위반한 중대한 것으로서 객관적으로 명백한 것이어야 하며, 하자가 중대하고 명백한지 여부를 판별할 때에는 그 과세처분의 근거가 되는 법규의 목적·의미·기능 등을 목적론적으로 고찰함과 동시에 구체적 사안 자체의 특수성에 관하여도 합리적으로 고찰하여야 한다. 그리고 어느 법률관계나 사실관계에 대하여 어느 법령의 규정을 적용하여 과세처분을 한 경우 그 법률관계나 사실관계에 대하여는 그 법령의 규정을 적용할 수 없다는 법리가 명백히 밝혀져서 그 해석에 다툼의 여지가 없음에도 과세관청이 그 법령의 규정을 적용하여 과세처분을 하였다면 그 하자는 중대하고도 명백하다고 할 것이나, 그 법률관계나 사실관계에 대하여 그 법령의 규정을 적용할 수 없다는 법리가 명백히 밝혀지지 아니하여 그 해석에 다툼의 여지가 있는 때에는 과세관청이 이를 잘못 해석하여 과세처분을 하였더라도 이는 과세요건사실을 오인한 것에 불과하여 그 하자가 명백하다고 할 수 없다(대법원 2013.12.26. 선고 2011다103809 판결, 대법원 2018.7.19. 선고 2017다242409 전원합의체 판결 등 참조).

5) 과세전적부심사 예외규정 사유가 있는지를 판단하는 기준일은 ‘세무조사결과 통지 및 과세예고 통지를 하는 날’이므로(대법원 2020.4.9. 선고 2018두57490 판결 참조), 이 건의 경우 세무조사결과 통지를 한 날인 2024.5.28. 현재 청구인의 2016년 제1기 부가가치세 부과 처분에 대해 행정소송(2심)이 진행 중이고, 1심에서는 청구인이 차명계좌를 사용하여 매출을 누락한 행위에 대해 ‘부정행위로 과소신고한 행위’에 해당한 것으로 본 반면, 「조세범 처벌절차법」 제5조에 따른 조세범칙조사심의위원회에서는 청구인의 행위를 「조세범 처벌법」 제3조 조세포탈 등에 해당하지 않는 것으로 판단한 사실이 있다.

6) 이는 쟁점처분에 대해 구 「국세기본법」(2018.12.31. 법률 제16097호로 개정되기 전의 것) 제26조의2 제1항 제3호(5년)를 적용해야 할지, 같은 법 같은 조 같은 항 제1호(10년)를 적용해야 할지에 대해 법리가 명백히 밝혀지지 아니하여 그 해석에 다툼의 여지가 있는 경우에 해당하는 것이고, 최종적으로 불복과정 등에서 국세 부과의 제척기간을 10년으로 적용하여야 한다는 결론이 나더라도, 청구인의 부과제척기간 적용에 관한 법리는 그 무렵 비로소 명백히 밝혀졌다 할 것이므로 조사청은 세무조사결과 통지를 하는 날 현재 과세요건 사실을 오인한 것에 불과하여 그 하자가 명백하다고 할 수 없는 것이다.

7) 또한, 청구인에 대한 세무조사가 쟁점처분인 2018년 귀속 종합소득세의 부과제척기간에 임박하여 종결될 수 밖에 없던 이유는, 청구인이 아래 <표1>과 같이 2023.12.20.부터 4차례에 걸쳐 조사중지를 신청하였기 때문이다.

<표1> 세무조사 중지신청 내역

○○○

8) 따라서, 과세관청이 특별한 사유 없이 의도적으로 청구인의 과세전적부심사 청구의 기회를 배제함으로써 과세권을 남용한 것으로 볼 수 있는 특별한 사정이 있다고 보기 어려우며, 조사청이 정당한 이유 없이 장기간 과세권을 행사하지 아니함으로써 납세자로 하여금 과세전적부심사청구권을 행사할 수 있는 권리를 침해한 것으로 보기도 어렵다.

(2) (쟁점②) 청구인은 쟁점처분에 청구인의 수입금액에서 제외되어야 할 배양비용 등이 차감되지 않아 과세표준과 세액이 과다하게 산정되었다고 주장한다.

(가) 청구인은 청구인과 A가 면역세포 배양비용에 관하여 지급금 및 미지급금 등을 관리하면서 매주 상호 정산을 해왔으므로, 그 배양비 관리대장과 영수증에 따른 금액을 인정하여 수입금액에서 제외하여야 한다고 주장하나, 청구인은 A에 지급할 배양비를 정식 외국환은행을 통해 송금하지 않고, 사업용계좌와 차명계좌 등에서 현금으로 인출하여 명동의 사설 환전소에서 환전 후 일본으로 출국해 엔화로 직접 지급하는 방법으로 정산하였다고 진술하고 있어, 배양비 지급에 관한 객관적인 증빙은 없는 상황이다.

(나) 청구인이 배양비 지급의 근거로 주장하고 있는 배양비 관리대장의 ‘금주지급’란의 금액은 청구인 스스로 기술한 내용과 같이 A가 발행한 영수증의 금액과 지급일, 지급액 등이 동일하다. 따라서, 청구인이 주장하는 내용이 인정되려면 A가 발행한 영수증의 진실성이 담보되어야 하나, A가 발행한 영수증은 일본 국세청과의 정보교환 결과 진실하지 않은 것으로 회신되었다. 또한, 배양비 관리대장은 단순 엑셀파일로 작성시점, 작성주체 등이 확인되지 않는다.

(다) 이에 따라, 처분청에서는 객관적 증빙에 해당하는 차명계좌 및 사업용계좌 등의 입출금 내역을 기준으로 OOO원을 배양비용로 인정하여 부과처분을 한 것이며, 선행사건인 2016년 제1기분 부가가치세 과세에 대한 2심(서울행정법원 2024.10.11. 선고 OOO 판결)에서도 청구인의 이 건 심판청구와 유사한 주장은 기각되었다.

1) 2심의 판결내용을 살펴보면 “환자들은 이 사건 용역을 신청하면서 회당 OOO원의 비용을 입금하고 2주간의 배양기간을 거쳐 면역세포가 배양되면 원고가 이를 수령하여 곧바로 환자에게 투여하는 사실, 청구인은 계좌로 송금받은 대가를 신청서로만 관리하고 별도의 장부관리를 하지 않는 사실이 인정되고, 이 사건 용역을 신청하는 환자들의 급박한 사정이나 면역세포 배양주사의 유효기간이 짧아 전달된 후 바로 수혈이 진행된 점 등을 감안하면 이 사건 용역대금의 수령시점과 면역세포 배양주사 투여시점의 간격이 크지 않을 것으로 보이고, 나아가 이 사건 처분에 있어 이 사건 용역의 공급시기가 잘못 확정되어 위법하다고 단정할 것은 아니다.” 라고 판시하고 있다.

2) 또한, 청구인이 배양비로 차감하여야 한다고 주장하는 금액과 관련하여서도 “해당 일자에 청구인의 계좌에서 a의 계좌로 이체된 사실 외에 배양비 명목으로 지출되었음을 인정할 증거가 없다”는 이유로 청구인의 주장을 기각하였다.

(라) 이 건에서 처분청이 청구인의 사업용계좌 및 차명계좌 등의 출금내역을 확인하여 배양비용으로 인정한 금액과 인정하지 않은 금액은 아래 <표2>와 같다.

<표2> 청구인 등의 계좌 출금액에서 배양비로 인정·불인정한 금액

(단위 : 천원)

○○○

(마) 배양비로 불인정한 금액 OOO원의 상세내역을 살펴보면, 아래 <표3>과 같이 OOO원은 청구인의 배우자인 a의 계좌로 이체된 사실 외에 배양비 명목으로 지출되었음을 인정할 증거가 없으며, 청구인 등 명의의 다른 계좌로 청구인의 ‘급여’ 등 명목으로 이체된 OOO원(신원 미상의 ‘b’에게 이체된 OOO원 포함) 역시 배양비 명목으로 지출되었음을 인정할 증거가 없다.

<표3> 배양비로 인정하지 않은 출금액 상세내역

(단위 : 천원)

○○○

한편, 배양비 환전을 위한 청구인의 일반적인 입·출금 형태는 환자들이 차명계좌 또는 사업용계좌에 용역대가를 입금하면 OOO원 등의 단위로 현금출금하거나, 직원 역할을 했던 c, d, e 등의 계좌로 이체된 후 현금출금하는 형태를 띄었다.

(바) 배양비용 영수증과 청구인 등 배양비 지급 역할을 한 자들의 출입국 내역을 보면, 영수증 날짜 중 2018.1.3., 2018.3.16., 2018.4.9., 2018.4.20., 2018.5.4., 2018.5.21., 2018.5.31., 2018.6.22., 2018.7.27., 2018.8.12., 2018.8.20., 2018.8.31., 2018.10.8., 2018.10.26. 등 14건의 지급내역에 해당하는 출국기록은 확인되지 않는다.

(사) 따라서, 처분청이 사업용계좌와 차명계좌 등의 출금내역 중에서 A에게 배양비 명목으로 지출된 증거가 없는 금액을 제외하여 과세표준을 산정한 당초 처분은 정당하다.

(3) (쟁점③) 청구인은 조사청이 정보교환요청을 위하여 세무조사를 중지한 기간에 대해 납부지연가산세를 취소하여야 한다고 주장한다.

(가) 「국세기본법」 또는 개별세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 「국세기본법」상의 기한연장 사유에 해당하거나 의무 불이행에 대한 정당한 사유가 있는 때 등의 경우에는 해당 가산세를 부과하지 않고 있다.

1) ‘정당한 사유가 있는 경우’란 납세자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 이를 정당화할 수 있는 사정이 있거나, 그 의무이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 할 만한 사정이 있는 때를 말한다(「국세기본법」 집행기준 48-0-3, 대법원 1998.7.24. 선고 99두3515 판결 참조).

2) 또한, 「국세기본법」 집행기준(48-0-4, 48-0-5)에서는 판례와 해석사례에서 나타난 정당한 사유 관련 몇 가지 예시들을 모아 제시하고 있고, 세법상 가산세를 면할 정당한 사유에 관한 대법원 판례의 법리는 다음과 같다.

세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세의무자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고ㆍ납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정상의 제재이므로, 따라서 단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법해석상 의의(疑意)로 인한 견해의 대립이 있는 등으로 인해 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무를 게을리한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이러한 제재를 과할 수 없다고 판시하여 왔다(대법원 2002.8.23. 선고 2002두66 판결, 대법원 2016.10.27. 선고 2016두44711 판결 등 참조).

(나) 또한 가산세 면제의 입증책임은 “일반적으로 과세요건 사실을 추단할 수 있는 사실이 밝혀진 이상 이러한 가산세 면제의 정당한 사유는 납세의무자가 그 존재에 대하여 주장‧입증책임을 부담한다”고 보는 것이 타당하다(창원지방법원 2014.4.29. 선고 2013구합2608 판결, 대법원 2015.9.24. 선고 2015두44646 심리불속행 판결 참조).

(다) 이 건이 「국세기본법」 의무 불이행에 대한 정당한 사유가 있는 때 등의 경우에 해당하는지를 살펴보면 다음과 같다.

1) 가산세는 세법에서 규정하는 각종 의무 불이행에 대한 행정상 제재의 성격을 지님과 동시에 조세의 형식으로 부과되는 부가세적 성격도 지니고 있으므로 납세자의 고의 또는 과실, 책임능력, 책임조건 등을 고려하지 아니하고 과세요건의 충족 여부만을 확인하여 조세의 부과절차에 따라 부과·징수하게 된다. 동시에「국세기본법」제48조는 가산세를 부과하는 경우 납세의무자에게 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다고 규정하고 있다. 그러나 이러한 ‘정당한 사유’는 일종의 불확정 법개념으로서 매우 추상적임에도 세법 어디에도 그 의미가 명확하게 제시되어 있지 아니하므로 그것이 존재하는지 여부는 결국 납세자가 의무를 불이행하게 된 경위 등 각 사안의 구체적 사실관계에 따라 개별적으로 판단할 수 밖에 없다.

2) 이 건과 관련하여 청구인이 주장하는 정보교환 요청에 대해 살펴보면, 청구인은 조사 당시 OOO는 한국암환자들에게 수령하는 대가 전체에 대한 모든 결정권한, 환자들에 대한 관리 책임 등 모두는 A에게 있으며 OOO는 1회당 수령하는 대가 OOO원 중 10%만이 OOO에게 귀속되는 금액이라고 주장하였다. 또한 OOO에서는 해당 치료비를 외국환 은행을 통한 송금이 아니라 현금으로 지급하였다고 주장하면서 A에게 받은 영수증을 제출하였다.

3) 그러나, OOO가 A로부터 수령하였다고 제출한 영수증 일자와 출입국 날짜가 맞지 않을 뿐만 아니라 영수증 일부에서 같은 날짜임에도 금액과 양식이 틀려 그 진위여부를 확인할 수가 없었다. 또한 A가 결정권한 및 책임이 있다고 주장하면서도 지시한 근거서류 및 보고한 서류 등을 제출하지 않아 정보교환 요청 외에는 영수증의 진위여부 등 과세에 필요한 정보를 확보하는 것이 불가능하여 2021.10.19. 국외 정보교환 요청을 하였고, 2023.9.15. 회신을 받았다.

4) 따라서 조사청이 일방적으로 세무조사를 중지하고 정보교환 요청을 하였다는 청구주장은 사실을 왜곡한 것이며, 조사청은 과세요건에 대한 입증책임이 과세권자에게 있으므로 구체적인 과세요건 사실을 충족시키기 위하여 정보교환을 요청하였고 회신 결과에 따라 적법하게 과세했을 뿐이다.

5) 또한 이 건은 종전 판례에서 가산세 면제의 정당한 사유로 판단한 적이있는 ① 세법해석에서의 의의로 인한 견해의 대립이 있는 경우로서 국세 관행 등이 달랐거나 세법해석이 불분명했던 경우(대법원 2002.8.23. 선고 2002두66 판결) 또는 소득구분 또는 손익 귀속시기 등의 구분 문제인 경우(대법원 2017.7.11. 선고 2017두36885 판결), ② 과세관청의 언동을 신뢰한 경우로서 과세관청의 처분 등 공적인 견해 표명을 신뢰한 경우(대법원 2016.10.27. 선고 2016두44711 판결) 또는 과세관청의 질의회신을 신뢰한 경우(대법원 1995.11.14. 선고 95누10181 판결), ③ 기타의 경우로서 정당한 사유 판단 시점과 고의·과실 유무를 고려한 경우(대법원 1989.10.24. 선고 89누2134 판결) 등 어느 곳에도 해당되지 않는다.

(라) 결국, 「국세기본법」상 의무 불이행에 대한 정당한 사유는 세법상 협력의무를 불이행 또는 해태한 것에 불가피한 사정이 있어서 결과적으로 그 의무 해태자에게 가산세를 부과하는 것이 가혹하게 되는 경우를 의미한다고 해석될 수 있는데, 이 건은 조사청이 과세요건사실을 충족시키기 위하여 정보교환 요청·회신하여 과세한 건으로 납세자의 의무불이행에 정당한 사유가 있는 경우에 해당하지 않아 납부지연가산세를 부과한 당초 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 과세전적부심사를 청구할 권리를 침해한 쟁점처분은 절차상 중대한 하자가 있어 무효에 해당한다는 청구주장의 당부

② 배양비용 등이 청구인의 수입금액에서 차감되어야 한다는 청구주장의 당부

③ 납부지연가산세를 제외할 만한 정당한 사유가 있는지 여부

나. 관련 법률 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실들이 나타난다.

(가) 처분청은 청구인에 대한 개인통합조사 및 조세범칙조사를 실시한 결과, 청구인이 차명계좌, 사업용계좌를 이용하여 매출액을 신고누락한 사실 등을 확인하여 청구인에게 아래 <표4>와 같이 2016년 제1기∼2020년 제1기 부가가치세 합계 OOO원 및 2016∼2020년 귀속 종합소득세 합계 OOO원을 각 경정․고지하였다.

<표4> 세목별 부과처분 내역

(단위 : 원)

○○○

(나) 쟁점용역과 관련된 매출은 대부분 면역세포 치료용역을 제공하는 부문과 면역관문억제제(OOO)를 판매하는 부문에서 발생하는 것으로 나타나는바, 청구인은 환자들로부터 용역대금을 동서지간인 f 명의의 차명계좌 또는 OOO의 사업용계좌를 통하여 아래 <표5>‧<표6>과 같이 입금받은 것으로 조사되었는데, 처분청은 아래 <표7>과 같이 사업관련 입금액에서 ‘기신고액’과 ‘면역세포 배양을 위하여 A에게 전달한 금액’을 차감한 금액을 수입금액 누락액으로 산정하여 쟁점처분을 하였다는 의견이다.

<표5> 차명계좌로 입금된 매출액

(단위 : 천원, 공급대가)

○○○

<표6> 사업용계좌로 입금된 매출액

(단위 : 천원, 공급대가)

○○○

<표7> 쟁점처분 시 적용된 공급가액

(단위 : 천원, 공급대가)

○○○

(다) 쟁점처분의 가산세 산출근거를 살펴보면 납부불성실가산세는 OOO원, 부정과소신고가산세는 OOO원이다.

(라) 조사청은 조사진행 중 부과제척기간이 임박한 2016년 제1기·제2기 부가가치세에 대한 세무조사를 부분종결하고, 남대문세무서장은 2021.7.1. 청구인에게 2016년 제1기 부가가치세를, 2024.1.3. 2016년 제2기 부가가치세를 부과처분하였다. 청구인은 2016년 제1기 부가가치세에 대하여 행정소송을 제기하였고, 조사청은 다른 과세기간에 대한 세무조사를 종결하면서 2016년 제1기를 포함하여 청구인이 ‘면역세포 배양을 위해 A에게 전달한 금액’을 부가가치세 과세표준에서 제외하여 경정하였다. 경정 후 2016년 제1기 부가가치세는 OOO원, 2016년 제2기 부가가치세는 OOO원이다.

(마) 조사청은 2024.5.28. 청구인의 대리인 및 배우자 a에게 2017년 제1기∼2020년 제1기 부가가치세와 쟁점처분을 포함한 2016년∼2020년 귀속 종합소득세에 대해 세무조사결과를 통지하였고, 처분청은 2024.5.29. 배우자 a에게 쟁점처분의 고지서를 교부송달한 것으로 나타난다.

(바) 조사청은 당초 2021.1.21.부터 2021.2.19.까지를 조사기간으로 하여 청구인의 2016〜2019년 과세연도에 대한 개인통합 세무조사를 착수하였으나, 세무조사 진행 중 청구인의 세무조사 중지 신청, 조사청의 직권 중지, 조사기간 연장, 일본과의 국외정보자료 수집 등으로 인하여 조사기간이 2024.5.17.까지 연장되었는바, 청구인에 대한 개인통합조사의 진행 경과를 요약하면 아래 <표8>과 같다.

<표8> 청구인에 대한 개인통합조사 진행 경과

○○○

(사) 조사청은 2024.5.17. 「조세범 처벌절차법」 제5조에 따라 조세범칙조사심의위원회에 청구인의 차명계좌를 이용한 매출누락 행위가 「조세범 처벌법｣ 제3조 제6항을 위반한 것인지 여부에 관하여 심의를 요청한 결과, 동 위원회는 청구인의 행위가 「조세범 처벌법」 제3조에 해당하지 아니하는 것으로 보아 같은 법 제19조에 따라 무혐의로 결정한 것으로 나타난다.

(아) 조사청은 청구인이 면역세포치료 서비스를 제공하기 위해 일본 A와 체결한 용역계약서의 진위여부 및 계약상 권한과 의무 등 구체적인 계약내용을 확인하고, 청구인이 면역세포 배양비 명목으로 지급하고 받은 영수증의 진위 여부를 확인하기 위하여 2021.10.19. 일본 국세청에 정보교환 요청을 하였고, 일본 국세청은 2023.9.15. A가 발행한 총 243매 영수증의 진위여부에 대해 O(145매), X(98매)로 표기, 당초 영수증 총금액 OOO엔 중 OOO엔만 사실에 부합하는 것으로 회신하였다.

(자) 청구인은 2022.1.3. 처분청이 2021.7.1. 청구인에게 한 2016년 제1기 부가가치세 부과처분에 불복하여 행정소송(서울행정법원 OOO)을 제기하였고, 동 소송은 1심‧2심 법원을 거쳐 2025.3.13. 3심 법원에서 심리불속행 기각으로 선고되었는바(대법원 OOO 판결), 청구인이 차명계좌를 이용하여 매출 누락한 사실에 대해 구 ｢국세기본법｣ 제47조의3 제1항 제1호의 ‘부정행위로 과소신고한 행위’에 해당하여 부당과소신고가산세 부과가 적법한 것으로 판단하였다.

(차) 청구인은 위 <표4>에서 2016년 제1기 부가가치세 부과처분과 쟁점처분을 제외한 부과처분에 대하여 심판청구를 제기하였는바, 청구인이 차명계좌를 이용하여 매출을 누락한 행위가 부정행위에 해당하는 이상 처분청이 10년의 부과제척기간을 적용한 부과처분은 잘못이 없는 것으로 결정[조심 OOO, 2025.3.26.]하였다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 처분청은 쟁점처분의 국세부과 제척기간을 5년으로 보아 청구인에게 세무조사결과 통지 후 바로 2018년 귀속 종합소득세를 경정․고지하였다고 하나,

「국세기본법」에서 과세전적부심사를 거치지 않고 곧바로 과세처분을 할 수 있거나 과세전적부심사에 대한 결정이 있기 전이라도 과세처분을 할 수 있는 예외사유로 정하고 있다는 등의 특별한 사정이 없는 한, 세무조사결과통지 후 과세전적부심사 청구나 그에 대한 결정이있기도 전에 과세처분을 하는 것은 원칙적으로 과세전적부심사 이후에 이루어져야 하는 과세처분을 그보다 앞서 함으로써 과세전적부심사 제도 자체를 형해화시킬 뿐만 아니라 과세전적부심사 결정과 과세처분 사이의 관계 및 그 불복절차를 불분명하게 할 우려가 있으므로, 그와 같은 과세처분은 납세자의 절차적 권리를 침해하는 것으로서 그 절차상 하자가 중대하고도 명백하여 무효(대법원 2016.12.27. 선고 2016두49228 판결, 같은 뜻임)라고 할 것인바, 처분청이 2024.5.28. 청구인에게 세무조사결과를 통지하고, 청구인이 그 통지를 받은 날부터 30일이 경과하기 전인 2024.5.29. 청구인에게 이 건 종합소득세를 고지함으로써 청구인에게 과세전적부심사의 기회를 부여하지 아니한 처분은 납세자의 절차적 권리를 침해하는 것으로서 그 절차상 하자가 중대하므로 이 건 종합소득세 부과처분은 이를 취소함이 타당한 점, 「국세기본법」제81조의15 제2항에서 “같은 법 제81조의12에 따른 세무조사 결과에 대한 서면통지를 받은 자는 통지를 받은 날부터 30일 이내에 과세전적부심사를 청구할 수 있다”고 하면서, 「국세기본법」제81조의15 제3항 제2호에서 「조세범 처벌법」 위반으로 고발 또는 통고처분하는 경우는 같은 조 제2항을 적용하지 아니하되, 고발 또는 통고처분과 관련 없는 세목 또는 세액에 대해서는 그러하지 아니한다고 규정하고 있는바, 처분청은 조세범칙심의위원회의 결정에 따라 청구인의 행위를 「조세범 처벌법」 제3조의 조세포탈에 해당하지 않는 것으로 보아 고발 또는 통고처분을 하지 아니한 점, 청구인이 차명계좌를 이용하여 매출을 누락한 행위가 부정행위에 해당하는 이상 처분청이 10년의 부과제척기간을 적용한 부과처분은 잘못이 없는 것으로 결정된 점[조심 2024서2641·5501·5502(병합), 2025.3.26.] 등에 비추어, 처분청이 과세전적부심사 기회를 부여하지 않은 채 종합소득세를 부과한 쟁점처분은 잘못이 있다고 판단된다.

다음으로 쟁점②·③은 쟁점①에 대한 청구주장이 인용되어 심리실익이 없으므로 이를 생략한다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지> 관련 법률

국세기본법(2017.12.19. 법률 제15220호로 개정된 것)

제26조의2 (국세 부과의 제척기간) ① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약(이하 “조세조약”이라 한다)에 따라 상호합의 절차가 진행 중인 경우에는 「국제조세조정에 관한 법률」제 25조에서 정하는 바에 따른다.

1. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 "부정행위"라 한다)로 국세를 포탈(逋脫)하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간[「국제조세조정에 관한 법률」 제2조 제1항 제1호에 따른 국제거래(이하 "국제거래"라 한다)에서 발생한 부정행위로 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 15년간]. 이 경우 부정행위로 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여 「법인세법」 제67조에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 그 소득세 또는 법인세를 부과할 수 있는 날부터 10년간(국제거래에서 발생한 부정행위로 법인세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받아 「법인세법」제 67조에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세의 경우에는 15년간)으로 한다.

1의2. 납세자가 부정행위로 다음 각 목에 따른 가산세 부과대상이 되는 경우 해당 가산세는 부과할 수 있는 날부터 10년간

가. 「소득세법」 제81조 제3항 제4호

나. 「법인세법」 제76조 제9항 제4호

다. 「부가가치세법」 제60조 제2항 제2호ㆍ제3항 및 제4항

3. 제1호·제1호의2 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간

제47조의4(납부불성실·환급불성실가산세) ① 납세의무자(연대납세의무자, 납세자를 갈음하여 납부할 의무가 생긴 제2차 납세의무자 및 보증인을 포함한다)가 세법에 따른 납부기한까지 국세의 납부(중간예납·예정신고납부·중간신고납부를 포함한다)를 하지 아니하거나 납부하여야 할 세액보다 적게 납부(이하 “과소납부”라 한다)하거나 환급받아야 할 세액보다 많이 환급(이하 “초과환급”이라 한다)받은 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 가산세로 한다.(단서 생략)

1. 납부하지 아니한 세액 또는 과소납부분 세액(세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우에는 그 금액을 더한다) × 납부기한의 다음 날부터 자진납부일 또는 납세고지일까지의 기간 × 금융회사 등이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 이자율

제48조(가산세 감면 등) ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.

② 정부는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 이 법 또는 세법에 따른 해당 가산세액에서 다음 각 호에서 정하는 금액을 감면한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 가산세액의 100분의 50에 상당하는 금액

가. 제81조의15에 따른 과세전적부심사 결정·통지기간에 그 결과를 통지하지 아니한 경우(결정·통지가 지연됨으로써 해당 기간에 부과되는 제47조의4에 따른 가산세만 해당한다)

제81조의12(세무조사의 결과 통지) 세무공무원은 세무조사를 마쳤을 때에는 그 조사 결과를 서면으로 납세자에게 통지하여야 한다. 다만, 폐업 등 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.

제81조의15(과세전적부심사) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 통지를 받은 자는 통지를 받은 날부터 30일 이내에 통지를 한 세무서장이나 지방국세청장에게 통지 내용의 적법성에 관한 심사[이하 이 조에서 “과세전적부심사”(課稅前適否審査)라 한다]를 청구할 수 있다. 다만, 법령과 관련하여 국세청장의 유권해석을 변경하여야 하거나 새로운 해석이 필요한 경우 등 대통령령으로 정하는 사항에 대해서는 국세청장에게 청구할 수 있다.

1. 제81조의12에 따른 세무조사 결과에 대한 서면통지

2. 그 밖에 대통령령으로 정하는 과세예고 통지

② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항을 적용하지 아니한다.

1. 「국세징수법」 제14조에 규정된 납기전징수의 사유가 있거나 세법에서 규정하는 수시부과의 사유가 있는 경우

2. 「조세범 처벌법」 위반으로 고발 또는 통고처분하는 경우

3. 세무조사 결과 통지 및 과세예고 통지를 하는 날부터 국세부과 제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우

4. 그 밖에 대통령령으로 정하는 경우

⑦ 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 통지를 받은 자는 과세전적부심사를 청구하지 아니하고 통지를 한 세무서장이나 지방국세청장에게 통지받은 내용의 전부 또는 일부에 대하여 과세표준 및 세액을 조기에 결정하거나 경정결정해 줄 것을 신청할 수 있다. 이 경우 해당 세무서장이나 지방국세청장은 신청받은 내용대로 즉시 결정이나 경정결정을 하여야 한다.

(조심-2025-중-1449)청구인은 토지의 실소유자가 아니라는 청구주장의 당부(기각)

세금이야기 — Mon, 2 Feb 2026 17:44:03 +0900

(조심-2025-중-1449)청구인은 토지의 실소유자가 아니라는 청구주장의 당부(기각)

요지

청구인은 명의신탁에 대한 입증이 부족함

결정내용

결정 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

[주 문]

심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구인은 A, B 등과 함께 2015.8.10. 경기도 이천시 OOO 외 8필지(합계 16,344㎡로 이하 “쟁점토지”라 한다)를 주식회사 C(이후 주식회사 D로 상호 변경, 이하 “D”라 한다)로부터 OOO원에 취득하였다.

나. 청구인은 2016.1.28. 쟁점토지를 사업장소재지로 하여 ‘E’이라는 상호로 사업자등록(부동산매매업, 2017.2.28. 폐업)을 하였고, 한편 쟁점토지는 2019.1.19. 임의경매로 소유권이 이전되었는데, 청구인은 이에 대한 종합소득세 신고 등을 하지 않았다.

다. AAA세무서장은 쟁점토지의 경매에 따라 생성된 과세자료를 검토한 결과, 청구인이 쟁점토지의 총 경락대금 OOO원 중 OOO원(청구인 소유지분 해당금액)에 대한 종합소득세를 신고․누락한 사실을 확인하여, 위 경락대금을 청구인의 수입금액으로 하고, 쟁점토지의 취득가액(OOO원) 및 취득세(OOO원) 등을 필요경비로 공제하여, 2024.12.9. 청구인에게 2019년 귀속 종합소득세 OOO원을 결정․고지하였고, 경기도 하남시장(이하 AAA세무서장을 포함하여 “처분청”이라 한다)은 2025.1.13. 청구인에게 2019년 귀속 지방소득세 OOO원을 결정․고지하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2025.2.26. 각 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인은 쟁점토지의 단순 서류상 등기명의자이고, 실질 소유자는 F이다.

(가) 청구인은 평소 알고 지내던 자의 소개로 F을 소개받았는데, F은 청구인에게 자신이 쟁점토지를 매수하여 주택건설사업을 시행하고자 하는 데 필요하다며, 쟁점토지에 대한 서류상 등기명의자를 청구인의 이름으로 등재해 달라고 부탁하였고, 이와 관련하여 발생되는 세금이나 각종 비용 등은 자신이 전부 알아서 처리하겠다고 하였다. 이에 쟁점토지의 소유자로 등재된 청구인은 단순 서류상 소유자로서 F이 지시․요구하는 바에 따라 쟁점토지를 담보로 한 대출절차에 협조하고 근저당권을 설정해 준 것이며, 실질적으로 쟁점토지를 지배․관리하며 소유한 자는 F이었다.

(나) 청구인의 쟁점토지에 대한 대출현황을 보면, ① 2015.9.22. OOO으로부터 채권최고액 OOO원(대출금 OOO원)의 대출을 받은 후, ② 2015.10.27. OOO으로부터 채권최고액 OOO원(대출금 OOO원)의 대출을 받아, ③ 같은 날(2015.10.27.) 위 2015.9.22.자 OOO의 대출금을 변제하였음을 알 수 있다. F은 위와 같이 청구인 명의로 되어 있는 쟁점토지를 담보로 대출을 실행함에 있어, 청구인 명의의 계좌를 개설하고, 동 계좌의 통장을 소지한 후 대출금이 입금되면 이를 D, F의 계좌로 송금하는 방식으로 사용하였다.

구체적으로, ① F은 2015.9.22. OOO으로부터 대출금 OOO원을 수령하자, 즉시 이 중 OOO원을 현금으로 출금하고 나머지 OOO원 중 OOO원은 자기앞수표OOO로 출금하였다. 참고로 청구인은 F이 위 자기앞수표로 출금한 돈을 D의 계좌로 입금한 것으로 알고 있는바, 청구인이 소송과정에서 알게 된 D의 계좌는 ‘OOO’ 계좌이다.

(다) 위 2건의 대출금은 F이 명의수탁자인 청구인 명의 통장을 소지하여 대출금을 수령한 후 이를 사용하였던바, F은 대출금 이자를 납부함에 있어 자신이 대표이사로 있는 D의 계좌에서 청구인의 계좌에 입금하거나 제3자인 G, A, H로 하여금 대출금 이자를 청구인 계좌에 입금하도록 함으로써 대출금 이자를 납부하였다.

(2) 청구인은 F이 당초 D 소유의 토지를 매수하여 개발하기로 한 이후 어떠한 경위로 D 대표이사로 취임하여 I과의 사이에서 토지개발을 위한 공동사업을 수행하고 수익을 분배하기로 하는 업무협약을 체결하였는지 알지 못한다. 이에 청구인은 F이 회사의 대표이사로 취임(2015.9.2.)한 이후에 작성된 업무협약서의 당사자란에 I이 D의 대표이사로 기재되어 있는 이유에 대해서 알지 못한다. 청구인이 위 문서를 소지하게 된 경위는, D와 F 간에 양도가 이루어진 이후인 2017년 5월경 당시 D의 대표이사였던 J, K는 법원에 청구외 L, I, M, F, G, B, 청구인, A, N, O, P 주식회사, Q을 상대로 소송(서울동부지방법원 OOO)을 제기하였던바, 쟁점토지의 명의자인 청구인, A, M,N을 상대로는 진정명의회복을 원인으로 한 소유권이전등기절차를 구하고, 토지 근저당권자들을 상대로는 근저당권설정등기의 말소등기절차를 구함과 동시에 형사고소를 제기하는 등 분쟁이 발생하였던바, 이 과정에서 당사자에 의해 제출되었던 문서이다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인은 쟁점토지가 명의신탁된 토지라고 주장하나, 이를 뒷받침할 만한 명의신탁계약서, 당사자 간 합의서 등이 확인되지 아니하므로 이를 인정할 수 없다.

(가) 청구인은 D의 대표자인 I(청구인은 L가 회사의 실질소유자라고 주장한다)과 F 간의 매매계약이 변경되어 쟁점토지를 4분할(A,B,C,D)하여 청구인(C) 외 R(A), B(B), A(D)을 명의자로 등록하고 각각 개발하기로 합의하였으며, 청구인은 F의 부탁으로 명의를 빌려주었다고 주장하나, 명의신탁계약서, 당사자 간 합의서 등 이를 뒷받침할 수 있는 증빙은 제출하지 아니한 상태로 이는 단순히 청구인의 주장에 불과하다. 또한 만일 청구인의 주장과 같다면 2015.9.22. 근저당권자를 OOO으로 하여 실행한 대출금의 귀속도 청구인이 아닐 텐데 이에 대한 그 어떤 증빙도 제출되지 아니하였으며, 2025.3.13. 청구인의 대리인에게 해당 증빙이 있는지 문의하였으나, 답변서 제출일까지 회신이 없었다.

(나) 청구인은 당초 합의와 다르게 R과 B은 D와 매매계약서를 작성하지 아니하고 각각 대출금의 채무자로 하여 토지A, 토지B를 담보로 대출금 신청을 하고, 청구인과 A은 매매계약서를 작성하는 형식을 택하였다고 주장하면서 이에 대한 증거로 서울중앙지방검찰청에서 B에게 통지한 불기소이유통지서(2017년 OOO, 2018.2.27.)를 제출하였는데, 해당 통지서에는 F과 연인관계로 2016년 4월 D의 대표자로 취임한 J가 배임 및 사기 혐의로 L, F, B, 청구인, G, A을 고소한 건에 대하여 검사가 조사한 내용이 기재되어 있다. F은 고소 사건으로 경찰조사를 받던 중 2017.12.13. 자살하였다고 기재되어 있다. B과 청구인은 F의 부탁으로 명의만 빌려주었고 배임, 사기와는 관련이 없다고 주장하였고, 고소인인 J 및 F도 이 같은 주장에 대하여 인정하였으므로 업무상 횡령 혐의를 입증할 증거가 불충분하므로 검사는 B과 청구인의 혐의에 대하여 불기소 처분을 하였다. 또한 통지서에는 청구인이 주장하는 명의신탁에 대한 내용이 간접적으로 기재되어 있으나, 이는 사건 당사자 간 서로 신탁행위를 인정한다고 진술한 것이며 고소인 역시 이에 대한 반론을 제기하지 아니하였으므로 검사는 이에 대한 사실관계를 조사하지 아니하였다. 따라서 쟁점토지의 실소유주가 누구인지 그리고 청구인이 단순히 명의수탁자인지 여부를 명확하게 판단한 내용이 기재되지 아니한바, 해당 불기소이유통지서는 청구인이 명의수탁자라는 직접적인 증거가 되지 아니한다.

(다) 청구인이 증거로 제출한 2018.8.8. D 대표이사 J 명의로 작성된 확인서에는 D와 청구인 간의 명의신탁에 대하여 언급한 내용이 기재되어 있다. 확인서에는 채권자를 L로 지칭하고 있으며 채무자를 D로 인정한 사실이 확인되는바, 청구인은 L와 F 간에 채권․채무관계가 있다고 주장하고 있으므로 본 확인서는 청구인의 주장과 일치하지 않는 내용을 담고 있다. 또한 청구인이 증거로 제출한 수원지방법원 2020.1.15. 선고OOO 판결문에는 청구인(피고)과 건축사사무소(원고)와의 설계용역대금 관련 분쟁을 심리하면서 D와 청구인 간의 명의신탁을 일부 언급하고 있다. 다만 재판의 주요 쟁점은 용역계약에 따른 대금 지급이 이루어졌는지에 관한 내용으로 명의신탁과 관련한 부분은 청구인 등 사건관련자들의 진술이 일치하여 별도의 사실관계 확인을 하지 않았음을 확인할 수 있다. 따라서 본 판결문은 청구주장의 직접적인 증거가 될 수 없다.

(2) L와 F 간 채권채무 관계와 청구인 외 명의수탁자들이 작성한 각서 및 근저당 설정에 관하여 보면, 청구인은 F이 L에게 매매대금 중 일부 잔금을 지급하지 아니하여 청구인을 비롯한 토지소유자들에게 연대보증을 요구하여 2015.10.31. 채무 OOO원의 변제에 관하여 각서를 작성, 그 이후 2016.6.29. 청구인의 명의로 되어있는 토지에 I을 근저당권자로 하여 채권최고액 OOO원의 근저당권을 설정하였다는 내용을 명의신탁의 근거로 제시하고 있다. 2015.10.31. 작성하였다는 각서가 증빙으로 제출되지 아니한 이상 어떤 내용인지 확인할 수 없고 각서의 존재 사실을 2025.3.13. 청구인의 대리인에게 문의하였으나, 답변서 제출일까지 회신이 없었다. 따라서 이는 청구인의 주장을 확인할 수 있는 근거가 되지 아니한다. 또한 2016.6.29. 청구인 명의의 쟁점토지에 설정한 근저당권자가 채권자인 L가 아닌 I인 점도 일반적인 명의신탁에 의한 근저당권 설정과는 다른 것으로 청구인과 I 간 제3의 채권채무일 가능성도 배제하기 어렵다.

부동산 명의신탁 약정에서 명의신탁자가 부동산 매수자금을 제공하고 수탁자는 명의만 제공하는 경우가 일반적이나, 쟁점토지 중 경기도 이천시 OOO 등기사항전부증명서의 을구 9번, 11번, 12번에서 확인되는 채무자는 청구인이다. 부동산 매수자금을 수탁자가 대출을 실행하면서까지 제공하는 기이한 형태를 가지고 있다. 만일 신탁자가 매수자금을 제공하려고 했다면 쟁점토지의 근저당권 설정 시 채무자를 F으로 하였어야 합당할 것인데 그러지 아니한바, F은 쟁점토지의 매수대금을 제공할 의사가 없었고 따라서 명의신탁이 성립되었다고 보기 어렵다.

(3) 청구인은 쟁점토지 개발을 주도한 사람으로 F과 D를 지목하고, 증빙으로 업무협약서를 제출하였다. 협약서에는 업무협약의 범위, 진행 방법 등이 기재되어 있으며 협약서 말미 작성자에 ‘갑’ 주식회사 C(대표이사 I), ‘을’ F으로 기명날인이 되어 있고, 협약서 작성일자는 2015.9.10.로 기재되어 있으나, D의 등기사항전부증명서에서 확인되는 대표이사는 F(취임일 2015.9.2.)이므로 협약서 작성일 당시 D의 대표이사는 I이 아님을 알 수 있다. 이 부분을 확인하기 위하여 2025.3.13. 청구인의 대리인에게 관련 내용을 문의하였으나, 답변서 제출일까지 회신이 없었다. 따라서 본 협약서의 진위를 파악하기 어렵다.

(4) 청구인은 쟁점토지를 사업장소재지로 하여 2016.1.28. 사업자등록을 하였는데, 처분청에 제출한 사업자등록 신청서에는 인적사항 등 기재사항을 자필로 기재하고 첨부서류로는 청구인 명의로 되어 있는 쟁점토지의 등기사항전부증명서 및 경기도 이천시장이 발부한 개발행위 허가증, 건축설계 개요, 평면도 및 본인 신분증 원본을 제출하였다. 청구인의 주장대로 쟁점토지의 명의를 수탁한 것이라면 등기 명의자로서 개발행위에 대하여는 협조를 해 줄 수 있다고 하더라도 주택매매업을 영위하려는 사업자등록을 할 의무는 없다. 청구인은 2011년경부터 건설(인테리어)사업을 운영하고 있는바, 부동산 개발 및 주택건설 사업에 대한 이해도가 높을 것으로 추정되므로 쟁점토지를 소재지로 하여 사업자등록을 한 행위는 청구인이 쟁점토지의 소유자로서 적극적으로 권리를 행사하고 직접적인 사업행위를 할 의사가 있었다고 볼 수 있다.

(5) 쟁점토지 중 OOO 등기사항전부증명서를 보면, 진정명의회복을 위한 소유권이전등기청구권(채권자 : D)을 피보전권리로 하는 가처분결정(2017.3.30.)이 있었고, 2018.9.18. 해당 가처분등기가 말소(원인 : 해제)된 사실을 확인할 수 있다. 만일 청구인의 주장대로 명의신탁계약이 사실이라고 할지라도 D가 소유권 회복을 위한 본안소송을 진행하지 아니하였고, 청구인 역시 소유권 환원을 위한 어떠한 행위도 하지 아니한바, 쟁점토지의 실 소유권은 청구인에게 귀속되었다고 볼 수 있다.

(6) 청구인은 2015.9.22. 본인 명의의 토지를 담보로 채권최고액 OOO원(OOO원)의 대출이 실행된 이후, F이 청구인 명의의 통장을 사용하여 대출금을 자기앞수표로 출금하고, D의 계좌로 입금한 것으로 알고 있다고 주장하고 있고, 이후 2015.10.27. 채권최고액OOO원(OOO원)의 대출이 실행되었고, F은 청구인 명의의 통장으로 강서농협 대출금을 상환한 후 잔액 OOO원을 청구인 명의의 OOO 계좌에 이체한 후 다시 출금하여 F 자신의 계좌로 이체한 것으로 알고 있다고 주장하나, 청구인이 제출한 OOO과 OOO 예금거래내역서로는 대출이 실행되고 자기앞수표로 출금된 사실만 확인될 뿐 F과의 통화기록이나 문자메시지 송수신내역, 대출신청서 및 수표 출금 시 작성한 은행서류의 필체 감정서 등 F이 청구인 통장을 직접 사용하였다는 것을 객관적으로 입증할 자료는 제출되지 아니하였다.

청구인이 연대보증인으로 날인한 각서에 대하여, 청구인이 제출한 각서(2015.10.31. 작성)에 연대보증인으로 기재되어 있는 F, A, B, R, 청구인 중 B을 제외한 4인은 각서 작성 당시 D의 등기임원임이 확인되는바, 청구인은 명의수탁자의 지위가 아닌 D의 임원 자격으로 회사의 채무에 대한 연대보증을 한 것으로 보인다. 또한 청구인이 제출한 한국양봉농협 예금거래내역서에는 D 및 G, A 등이 대출금 이자를 입금한 사실이 있으나, 청구인이 대출 실행 당시 D의 임원이었던 사정을 고려하면, 충분히 회사 차원에서 대출금 이자를 지급할 수 있었을 것이고 이 같은 사실만으로는 청구인이 쟁점토지의 명의수탁자라는 근거가 될 수는 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구인은 쟁점토지의 실제 소유자가 아니라는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.

(2) 소득세법

제69조(부동산매매업자의 토지등 매매차익예정신고와 납부) ① 부동산매매업자는 토지 또는 건물(이하 “토지등"이라 한다)의 매매차익과 그 세액을 매매일이 속하는 달의 말일부터 2개월이 되는 날까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다. 토지등의 매매차익이 없거나 매매차손이 발생하였을 때에도 또한 같다.

② 제1항에 따른 신고를 “토지등 매매차익예정신고"라 한다.

③ 부동산매매업자의 토지등의 매매차익에 대한 산출세액은 그 매매가액에서 제97조를 준용하여 계산한 필요경비를 공제한 금액에 제104조에서 규정하는 세율을 곱하여 계산한 금액으로 한다. 다만, 토지등의 보유기간이 2년 미만인 경우에는 제104조 제1항 제2호 및 제3호에도 불구하고 같은 항 제1호에 따른 세율을 곱하여 계산한 금액으로 한다.

④ 부동산매매업자는 제3항에 따른 산출세액을 제1항에 따른 매매차익예정신고 기한까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서, 한국은행 또는 체신관서에 납부하여야 한다.

(3) 소득세법 시행령

제127조(부동산매매업자의 토지등 매매차익예정신고와 납부) ① 법 제69조 제1항의 규정에 의하여 토지등 매매차익예정신고를 하고자 하는 자는 기획재정부령이 정하는 토지등매매차익예정신고서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.

제128조(토지등 매매차익의 계산) ① 법 제69조 제3항에 따른 토지등의 매매차익은 그 매매가액에서 다음 각 호의 금액을 공제한 것으로 한다.

1. 제163조 제1항 내지 제5항의 규정에 의하여 계산한 양도자산의 필요경비에 상당하는 금액

2. 제75조의 규정에 의하여 계산한 당해 토지등의 건설자금에 충당한 금액의 이자

3. 토지등의 매도로 인하여 법률에 의하여 지급하는 공과금

4. 법 제95조 제2항의 규정에 의한 장기보유특별공제액

② 토지등을 평가증하여 장부가액을 수정한 때에는 그 평가증을 하지 아니한 장부가액으로 매매차익을 계산한다.

③ 부동산매매업자는 토지등과 기타의 자산을 함께 매매하는 경우에는 이를 구분하여 기장하고 공통되는 필요경비가 있는 경우에는 당해 자산의 가액에 따라 안분계산하여야 한다.

제129조(토지등 매매차익과 세액의 결정ㆍ경정 및 통지) ① 법 제69조에 따른 토지등의 매매차익은 다음 각 호에 따라 계산한다.

1. 부동산매매업자가 토지등 매매차익예정신고시에 제출한 증빙서류 또는 비치ㆍ기장한 장부와 증빙서류에 의하여 계산한다.

2. 제143조 제1항 각호의 1에 해당하는 경우에 있어서는 매매가액에 동조 제3항의 규정을 적용하여 계산한 금액으로 한다.

② 제1항 제2호를 적용할 때 매도한 토지등의 실지거래가액을 확인할 수 있는 경우에는 실지거래가액을 매매가액으로 하고, 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 제176조의2 제3항 각 호의 방법을 순차적으로 적용하여 산정한 가액을 매매가액으로 한다. 이 경우 제176조의2 제3항 제1호에 따른 매매사례가액 또는 같은 항 제2호에 따른 감정가액이 제98조 제1항에 따른 특수관계인과의 거래에 따른 가액 등으로서 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우에는 해당 가액은 적용하지 아니한다.

③ 납세지 관할세무서장은 법 제69조 제1항에 따라 토지등 매매차익예정신고 또는 토지등 매매차익예정신고납부를 한 자에 대해서는 그 신고 또는 신고납부를 한 날부터 1개월 내에, 매매차익예정신고를 하지 아니한 자에 대해서는 즉시 그 매매차익과 세액을 결정하고 제149조를 준용하여 해당 부동산매매업자에게 이를 통지하여야 한다.

(4) 부동산 실권리자명의 등기에 관한 법률

제1조(목적) 이 법은 부동산에 관한 소유권과 그 밖의 물권을 실체적 권리관계와 일치하도록 실권리자 명의(名義)로 등기하게 함으로써 부동산등기제도를 악용한 투기ㆍ탈세ㆍ탈법행위 등 반사회적 행위를 방지하고 부동산 거래의 정상화와 부동산 가격의 안정을 도모하여 국민경제의 건전한 발전에 이바지함을 목적으로 한다.

제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. “명의신탁약정"(名義信託約定)이란 부동산에 관한 소유권이나 그 밖의 물권(이하 "부동산에 관한 물권"이라 한다)을 보유한 자 또는 사실상 취득하거나 취득하려고 하는 자[이하 “실권리자"(實權利者)라 한다]가 타인과의 사이에서 대내적으로는 실권리자가 부동산에 관한 물권을 보유하거나 보유하기로 하고 그에 관한 등기(가등기를 포함한다. 이하 같다)는 그 타인의 명의로 하기로 하는 약정[위임ㆍ위탁매매의 형식에 의하거나 추인(追認)에 의한 경우를 포함한다]을 말한다. 다만, 다음 각 목의 경우는 제외한다.

가. 채무의 변제를 담보하기 위하여 채권자가 부동산에 관한 물권을 이전(移轉)받거나 가등기하는 경우

나. 부동산의 위치와 면적을 특정하여 2인 이상이 구분소유하기로 하는 약정을 하고 그 구분소유자의 공유로 등기하는 경우

다. 「신탁법」 또는 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 신탁재산인 사실을 등기한 경우

2. “명의신탁자"(名義信託者)란 명의신탁약정에 따라 자신의 부동산에 관한 물권을 타인의 명의로 등기하게 하는 실권리자를 말한다.

3. “명의수탁자"(名義受託者)란 명의신탁약정에 따라 실권리자의 부동산에 관한 물권을 자신의 명의로 등기하는 자를 말한다.

4. “실명등기"(實名登記)란 법률 제4944호 부동산실권리자명의등기에관한법률 시행 전에 명의신탁약정에 따라 명의수탁자의 명의로 등기된 부동산에 관한 물권을 법률 제4944호 부동산실권리자명의등기에관한법률 시행일 이후 명의신탁자의 명의로 등기하는 것을 말한다.

제3조(실권리자명의 등기의무 등) ① 누구든지 부동산에 관한 물권을 명의신탁약정에 따라 명의수탁자의 명의로 등기하여서는 아니 된다.

② 채무의 변제를 담보하기 위하여 채권자가 부동산에 관한 물권을 이전받는 경우에는 채무자, 채권금액 및 채무변제를 위한 담보라는 뜻이 적힌 서면을 등기신청서와 함께 등기관에게 제출하여야 한다.

제4조(명의신탁약정의 효력) ① 명의신탁약정은 무효로 한다.

② 명의신탁약정에 따른 등기로 이루어진 부동산에 관한 물권변동은 무효로 한다. 다만, 부동산에 관한 물권을 취득하기 위한 계약에서 명의수탁자가 어느 한쪽 당사자가 되고 상대방 당사자는 명의신탁약정이 있다는 사실을 알지 못한 경우에는 그러하지 아니하다.

③ 제1항 및 제2항의 무효는 제3자에게 대항하지 못한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제출한 쟁점토지 매매계약서 등 심리자료를 보면, 아래와 같은 사실이 나타난다.

(가) 청구인은 2015.9.22. C로부터 쟁점토지를 취득하였고, 동 토지는 2019.4.25. 임의경매로 인한 매각으로 소유권이 이전되었는데, 쟁점토지의 (취득)매매계약서 및 부동산임의경매에 따른 배당표는 아래 <표1>․<표2>와 같다.

<표1> 쟁점토지 매매계약서

○○○

<표2> 쟁점토지 임의경매에 따른 배당표

○○○

(나) 처분청은 청구인의 쟁점토지 양도에 따른 종합소득세 등 무신고에 대하여 아래 <표3>과 같이 이 건 종합소득세 부과처분을 하였다.

<표3> 종합소득세 세액 계산내역

○○○

(2) 청구인이 제출한 예금거래내역서 등 심리자료를 보면, 아래와 같은 사실이 나타난다.

(가) 청구인이 제출한 D의 법인등기사항 전부증명서를 보면, F은 2015.9.2. 대표이사로 취임하여 2016.4.18. 사임한 것으로 나타나고, 청구인은 2015.9.2. 사내이사로 취임하였다가 2016.2.5. 사임한 것으로 나타나는데, 세부내용은 아래 <표4>와 같다.

<표4> D 법인등기사항 전부증명서

○○○

(나) 청구인은 쟁점토지를 담보로 하여 2015.9.22., 2015.10.27. 각 실행된 대출금을 F 등이 사용한 것으로 주장하며, 금융계좌거래내역을 제출하였는데, 세부내용은 아래 <표5>와 같다.

<표5> 청구인 명의 계좌 예금거래내역서

○○○

(다) 청구인이 쟁점토지의 실소유주가 F임을 주장하며 제출한 의정부지방검찰청의 불기소결정서를 보면, F은 청구인 명의의 대출금을 본인이 사용하였다는 취지로 진술하였다고 기재되어 있는데, 관련 내용은 아래 <표6>과 같다.

<표6> 의정부지방검찰청 불기소결정서

○○○

(라) 청구인이 쟁점토지의 실소유주가 아님을 주장하며 제출한 D의 확인서 및 각서 등은 아래 <표7>과 같다.

<표7> D 확인서 등

○○○

(3) 쟁점토지 중 일부 필지의 부동산등기사항증명서를 보면, D가 2017.4.3. 진정명의회복을 위한 소유권이전등기청구권이 등기되었다가 2018.9.27. 해제되었고, 이후 2019.4.25. 임의경매로 소유권이 이전된 것으로 나타나는 한편, 쟁점토지의 명의신탁과 관련하여 「부동산 실권리자명의 등기에 관한 법률」 위반 등에 따른 과징금 부과내역 등은 확인되지 아니한다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점토지가 청구인의 명의로 등기되어 있었으나 실제 소유자는 F이라고 주장하며 쟁점토지의 근저당권 설정과 관련된 계좌거래내역과 쟁점토지 관련인들의 확인서 및 각서 등의 증빙을 제출하였으나, 어떤 재산에 관해 등기·등록 등 공시된 명의인이 있다면 특별한 사정이 없는 한 그 재산은 그 명의인의 소유로 보는 것이 합리적인바, 쟁점토지의 취득, 보유, 사용 등의 구체적 현황 및 과정 등이 객관적인 자료로 명백하게 확인되지 않은 이상, 명의상 소유자인 청구인이 아닌 F 등을 소유자로 인정하기는 어려운 점, 청구인은 쟁점토지 지상에 청구인 명의의 사업자등록을 한 사실이 있고, 쟁점토지와 관련하여 부동산개발 사업을 한 것으로 보이는 D의 임원으로 재직한 이력이 나타나는바, 청구인을 쟁점토지의 단순 명의수탁자로 보기는 어려운 점, 부동산에 대한 명의신탁이 성립하기 위해서는 당사자 사이의 명의신탁 약정이 반드시 필요한데(대법원 2008.2.14. 선고 2007다69148 판결, 같은 뜻임), 쟁점토지의 명의신탁에 대한 구체적․객관적 자료가 제시되지 아니하였고 청구인이 제출한 확인서․각서 등만으로는 청구인을 쟁점토지의 명의수탁자로 단정할 수 없는 점 등에 비추어, 처분청이 청구인의 쟁점토지 양도에 대하여 종합소득세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.